ΠΟΛ.1222/6.10.2015 Κοινοποίηση των διατάξεων των περιπτώσεων 8α και 8β της υποπαραγράφου Δ.1 (τροποποίηση διατάξεων του ν.δ. 356/1974-Κ.Ε.Δ.Ε.) της παραγράφου Δ (ρυθμίσεις θεμάτων αρμοδιότητας Υπουργείου Οικονομικών) του Μέρους Β’ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 (ΦΕΚ. 94Α’/14-08-2015
ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση των διατάξεων των περιπτώσεων 8α και 8β της υποπαραγράφου Δ.1 (τροποποίηση διατάξεων του ν.δ. 356/1974-Κ.Ε.Δ.Ε.) της παραγράφου Δ (ρυθμίσεις θεμάτων αρμοδιότητας Υπουργείου Οικονομικών) του Μέρους Β’ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 (ΦΕΚ. 94Α’/14-08-2015).
Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις των περιπτώσεων 8α και 8β της υποπαραγράφου Δ.1 (τροποποίηση διατάξεων του ν.δ. 356/1974-Κ.Ε.Δ.Ε.) της παραγράφου Δ (ρυθμίσεις θεμάτων αρμοδιότητας Υπουργείου Οικονομικών) του Μέρους Β’ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015: «Συνταξιοδοτικές διατάξεις-Κύρωση του Σχεδίου Σύμβασης Οικονομικής Ενίσχυσης από τον Ευρωπαϊκό Μηχανισμό Σταθερότητας και ρυθμίσεις για την υλοποίηση της Συμφωνίας Χρηματοδότησης» (ΦΕΚ. 94Α’/14-08-2015), με τις οποίες επήλθαν τροποποιήσεις στο άρθρο 31 του Κ.Ε.Δ.Ε. και συγκεκριμένα:
α) μειώθηκε το όριο του ακατάσχετου ποσού μισθών, συντάξεων και ασφαλιστικών βοηθημάτων των οφειλετών του Δημοσίου από χίλια πεντακόσια (1.500) ευρώ σε χίλια (1.000) ευρώ, ενώ για ποσά άνω των χιλίων (1.000) ευρώ έως χίλια πεντακόσια (1.500) ευρώ επιτρέπεται η κατάσχεση επί του ½ αυτών και τέλος για ποσά άνω των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ επιτρέπεται η κατάσχεση επί του συνόλου του υπερβάλλοντος των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ ποσού και
β) μειώθηκε το ακατάσχετο ποσό στις καταθέσεις φυσικών προσώπων σε πιστωτικά ιδρύματα για έναν και μοναδικό ατομικό ή κοινό λογαριασμό και σε ένα μόνο πιστωτικό ίδρυμα από χίλια πεντακόσια (1.500) ευρώ σε χίλια διακόσια πενήντα (1.250) ευρώ μηνιαίως, για ενημέρωσή σας και ενιαία εφαρμογή αυτών.
Ειδικότερα:
1) Με την περίπτωση 8α της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του Μέρους Β’ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 αντικαθίσταται η περίπτωση ε’ της πρώτης παραγράφου του άρθρου 31 του ν.δ. 356/1974 (Κ.Ε.Δ.Ε.) και εξαιρούνται της κατάσχεσης εις χείρας τρίτων οι απαιτήσεις από μισθούς, συντάξεις καθώς και κάθε είδους ασφαλιστικά βοηθήματα που καταβάλλονται περιοδικά, εφόσον το ποσό αυτών μηνιαίως, αφαιρουμένων των υποχρεωτικών εισφορών, είναι μικρότερο από χίλια (1.000) ευρώ, στις περιπτώσεις δε που υπερβαίνει το ποσό αυτό επιτρέπεται η κατάσχεση για τα χρέη προς το Δημόσιο επί του ½ του υπερβάλλοντος ποσού των χιλίων (1.000) ευρώ και μέχρι του ποσού των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ, ενώ για ποσά άνω των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ επιτρέπεται η κατάσχεση επί του συνόλου του υπερβάλλοντος ποσού των χιλίων πεντακοσίων (1.500) ευρώ. Η διάταξη εφαρμόζεται τόσο στις κατασχέσεις που επιβάλλονται μετά την έναρξη ισχύος της (δηλ. από 19-08-2015), ανεξάρτητα από το χρόνο γένεσης των απαιτήσεων του Δημοσίου καθώς και στις ήδη επιβληθείσες ενεργείς κατασχέσεις για τις απαιτήσεις (από μισθούς, συντάξεις και κάθε είδους ασφαλιστικά βοηθήματα) του οφειλέτη έναντι του τρίτου που γεννώνται από την έναρξη ισχύος της (δηλαδή κατασχέσεις για τις οποίες ο τρίτος έχει προβεί σε θετική δήλωση και υφίστανται αποδοτέα από αυτόν ποσά στο Δημόσιο με βάση τις προγενέστερες διατάξεις).
Διευκρινίζεται ότι στην έννοια των υποχρεωτικών εισφορών εμπίπτουν οι υποχρεωτικές ασφαλιστικές εισφορές και τυχόν υποχρεωτικές κρατήσεις που επιβάλλονται με νόμο, όπως είναι οι υποχρεωτικές κρατήσεις του άρθρου 38 του ν. 3986/2011, ενώ δεν εμπίπτουν ο παρακρατούμενος Φ.Μ.Υ., το παρακρατούμενο ποσό έναντι της ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης του άρθρου 29 του ν. 3986/2011 καθώς και τυχόν παρακρατήσεις από δάνεια.
Σημειώνεται ότι στην περίπτωση που ο οφειλέτης του Δημοσίου λαμβάνει σύνταξη, μισθό ή ασφαλιστικό βοήθημα από δύο ή περισσότερους φορείς, για την επιβολή της κατάσχεσης κατά τα ρητώς αναφερόμενα στην ως άνω διάταξη νόμου λαμβάνεται υπόψη το συνολικό ποσό αυτών. Για τις κατασχέσεις που θα επιβληθούν μετά την έναρξη ισχύος της παραπάνω διάταξης, θα πρέπει στο κατασχετήριο να προσδιορίζεται το ακριβές ποσό που κατάσχεται (όχι ποσοστό), ώστε να εφαρμόζονται οι περιορισμοί που τίθενται στον νόμο, δηλαδή το συνολικό ποσό που απομένει στον οφειλέτη να μην είναι μικρότερο από τα ανωτέρω ρητά καθορισθέντα όρια.
2) Με την περίπτωση 8β της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του Μέρους Β’ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 αντικαθίσταται το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 2 του άρθρου 31 του ν.δ. 356/1974 (ΚΕΔΕ) και μειώνεται το ακατάσχετο των καταθέσεων σε πιστωτικά ιδρύματα σε ατομικό ή κοινό λογαριασμό από τα χίλια πεντακόσια (1.500) ευρώ σε χίλια διακόσια πενήντα (1.250) ευρώ μηνιαίως για κάθε φυσικό πρόσωπο και σε ένα μόνο πιστωτικό ίδρυμα.
Υπενθυμίζεται ότι για τα φυσικά πρόσωπα που δεν έχουν γνωστοποιήσει τον μοναδικό τραπεζικό λογαριασμό τους στο πληροφοριακό σύστημα της Φορολογικής Διοίκησης, απαιτείται για την εφαρμογή της διάταξης αυτής η υποβολή ηλεκτρονικής δήλωσης, με την οποία θα γνωστοποιείται ο μοναδικός ακατάσχετος τραπεζικός λογαριασμός. Στην περίπτωση που υπάρχει λογαριασμός περιοδικής πίστωσης μισθών, συντάξεων και ασφαλιστικών βοηθημάτων θα πρέπει να γνωστοποιηθεί αποκλειστικά και μόνο ο λογαριασμός αυτός (άρθρο 31 παρ. 2 εδάφια δεύτερο και τρίτο του Κ.Ε.Δ.Ε., σχετ. και η ΠΟΛ.1109/14.4.2014).
Οι πιο πάνω διατάξεις των περιπτώσεων 8α και 8β της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του Μέρους Β’ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 (ΦΕΚ. 94Α’/14-08-2015) ισχύουν σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 4 του ίδιου νόμου από 19-08-2015.
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
Ακριβές Αντίγραφο
Ο Προϊστάμενος του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
ΠΟΛ.1214/29.9.2015 Παράταση της προθεσμίας που ορίζεται στο τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 7 του άρθρου 3 της υπ’ αριθ. ΠΟΛ.1124/2015 απόφασης της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων για τα νομικά πρόσωπα του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 1 του άρθρου 65Α του Ν. 4174/2013
ΘΕΜΑ: «Παράταση της προθεσμίας που ορίζεται στο τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 7 του άρθρου 3 της υπ’ αριθ. ΠΟΛ.1124/2015 Απόφασης της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων για τα νομικά πρόσωπα του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 1 του άρθρου 65Α του ν.4174/2013».
Α Π Ο Φ Α Σ Η
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
Έχοντας υπόψη:
1. Τις διατάξεις του άρθρου 65Α του Ν. 4174/2013 (Φ.Ε.Κ. 170 Α΄), όπως ισχύουν.
2. Τις διατάξεις των παρ. 6 και 7 του άρθρου 3 της υπ’ αριθ. ΠΟΛ.1124/18.6.2015 (Φ.Ε.Κ. 1196 Β΄) απόφασης της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, καθώς και το υπ’ αριθ. 1800οικ/21.09.2015 έγγραφο της Επιτροπής Λογιστικής Τυποποίησης και Ελέγχων.
3. Τις διατάξεις της περ. α της παρ. 1 του Κεφαλαίου Β΄ της υπ’ αριθ. ΠΟΛ.1074/1.4.2015 (Φ.Ε.Κ. 574 Β΄) απόφασης της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, περί υποχρεωτικής υποβολής των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων του άρθρου 45 του Ν. 4172/2013 για το φορολογικό έτος 2014, με τη χρήση ηλεκτρονικής μεθόδου επικοινωνίας.
4. Τις διατάξεις της υπ’ αριθ. ΠΟΛ.1198/3.9.2015 (Φ.Ε.Κ. 1873 Β΄) απόφασης του Αναπληρωτή Υπουργού Οικονομικών περί παράτασης της προθεσμίας υποβολής των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων του άρθρου 45 του Ν. 4172/2013 έως την 31η Αυγούστου 2015.
5. Τις διατάξεις του Ν. 3693/2008 (Φ.Ε.Κ. 174 Α΄) «Εναρμόνιση της ελληνικής νομοθεσίας με την Οδηγία 2006/43/ΕΚ περί υποχρεωτικών ελέγχων των ετήσιων και των ενοποιημένων λογαριασμών, για την τροποποίηση των Οδηγιών 78/660/ΕΟΚ και 83/349/ΕΟΚ του Συμβουλίου και για την κατάργηση της Οδηγίας 84/253/ ΕΟΚ του Συμβουλίου και τις διατάξεις».
6. Την υπ’ αριθ. 20/25.06.2014 πράξη του Υπουργικού Συμβουλίου (Φ.Ε.Κ. 360/ΥΟΔΔ/25.06.2014) σχετικά με την επιλογή και το διορισμό Γενικού Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.
7. Τις διατάξεις της υποπαραγράφου Ε2 της παραγράφου Ε του άρθρου πρώτου του Ν. 4093/2012 (Φ.Ε.Κ. 222 Α΄) «Έγκριση Μεσοπρόθεσμου Πλαισίου Δημοσιονομικής Στρατηγικής 2013−2016. Επείγοντα Μέτρα Εφαρμογής του Ν. 4046/2012 και του Μεσοπρόθεσμου Πλαισίου Δημοσιονομικής Στρατηγικής 2013−2016», όπως ισχύουν.
8. Την υπ’ αριθ. Δ6Α 1015213 ΕΞ 2013/28.1.2013 (Φ.Ε.Κ. 130 Β΄) απόφαση του Υπουργού Οικονομικών και του Υφυπουργού Οικονομικών «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων στον Γενικό Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών», όπως ισχύει.
9. Το γεγονός ότι δεν έχει τεθεί σε λειτουργία, στις ηλεκτρονικές υπηρεσίες taxisnet, η εφαρμογή για την υποβολή των τροποποιητικών δηλώσεων των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων του άρθρου 45 του Ν. 4172/2013, για το φορολογικό έτος 2014.
10. Το γεγονός ότι από την απόφαση αυτή, δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του Κρατικού Προϋπολογισμού,
αποφασίζουμε:
Η προθεσμία που ορίζεται στο τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 7 του άρθρου 3 της υπ’ αριθ. ΠΟΛ.1124/18.6.2015 απόφασης της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων, για τα νομικά πρόσωπα του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 1 του άρθρου 65Α του Ν. 4174/2013, παρατείνεται από την λήξη της έως και την 30−10−2015.
Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
5. Την Πράξη 20/25-6-2014 του Υπουργικού Συμβουλίου (ΦΕΚ 360 ΥΟΔΔ), περί επιλογής και διορισμού Γενικού Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.
6. Την ΠΟΛ.1250/8.12.2014 απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 3411 Β’).
7. Την ΠΟΛ.1163/23.7.2015 απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 1711 Β’).
8. Το γεγονός ότι με την παρούσα απόφαση δεν προκαλείται δαπάνη στον Κρατικό Προϋπολογισμό,
αποφασίζουμε:
Άρθρο 1
Αρμόδιο όργανο για τη χορήγηση έκπτωσης ή μείωσης
1. Η χορήγηση έκπτωσης ή μείωσης του ΕΝ.Φ.Ι.Α. σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 7και της παραγράφου 5 του άρθρου 3 του Ν. 4223/2013, πραγματοποιείται κεντρικά από τη Διεύθυνση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης (Δ.ΗΛΕ.Δ.) της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων. Η έκπτωση των διατάξεων των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 7 του Ν. 4223/2013 χορηγείται με αιτιολογημένη απόφαση της Φορολογικής Διοίκησης, σύμφωνα με το συνημμένο στο παράρτημα υπόδειγμα.
2. Στις περιπτώσεις στις οποίες δεν είναι δυνατή η χορήγηση της έκπτωσης ή μείωσης σύμφωνα με την προηγούμενη παράγραφο, χορηγείται με αιτιολογημένη απόφαση του αρμοδίου προϊσταμένου Δ.Ο.Υ., σύμφωνα με την οριζόμενη διαδικασία στην ΠΟΛ.1163/23.7.2015 απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων.
Άρθρο 2
Προϋποθέσεις χορήγησης έκπτωσης
Α.1. Ως συνολικό φορολογητέο οικογενειακό εισόδημα θεωρείται το άθροισμα του συνολικού φορολογητέου εισοδήματος του συζύγου, της συζύγου και των ανήλικων εξαρτώμενων τέκνων, σε όσες περιπτώσεις ορίζεται από το νόμο ότι τα εισοδήματα των τέκνων συναθροίζονται με αυτά των γονέων, καθώς και του συνολικού φορολογητέου εισοδήματος των εξαρτώμενων τέκνων που έχουν υποβάλει ατομική δήλωση φορολογίας εισοδήματος.
Το συνολικό φορολογητέο οικογενειακό εισόδημα και ο αριθμός των εξαρτώμενων τέκνων λαμβάνονται από τις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος του οικείου φορολογικού έτους, οι οποίες έχουν υποβληθεί εμπρόθεσμα.
Το συνολικό φορολογητέο εισόδημα προσδιορίζεται από το άθροισμα του καθαρού εισοδήματος, όπως προκύπτει από τα ποσά των κωδικών του Πίνακα 4 της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του οικείου φορολογικού έτους, τα οποία λαμβάνονται υπόψη για τον προσδιορισμό του εισοδήματος, των ποσών των κωδικών των περιπτώσεων 2, 3, 4, 5, 8, 9, 10 και 11 του Πίνακα 6 της δήλωσης και του ποσού της προστιθέμενης διαφοράς αντικειμενικής δαπάνης, όπου αυτή εφαρμόζεται.
2. Η συνολική επιφάνεια των κτισμάτων, αποτελούμενη από το άθροισμα των κύριων και βοηθητικών χώρων των κατηγοριών ακινήτων 1 έως και 12 (εκτός 4, 41 έως και 47), αποπερατωμένων και ημιτελών, καθώς και η συνολική αξία της ακίνητης περιουσίας, όπως αυτή προσδιορίζεται για τον υπολογισμό του συμπληρωματικού φόρου, λαμβάνεται από τις δηλώσεις ΕΝ.Φ.Ι.Α. του οικείου έτους, οι οποίες έχουν υποβληθεί εμπρόθεσμα, λαμβανομένου υπόψη του ποσοστού συνιδιοκτησίας και του είδους του δικαιώματος επί των ακινήτων.
3. Η αναπηρία του υπόχρεου και της συζύγου λαμβάνεται από τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του οικείου φορολογικού έτους ή από τα αρχεία των Κέντρων Πιστοποίησης Αναπηρίας (ΚΕ.Π.Α.).
Η αναπηρία των τέκνων, λαμβάνεται από την Εφαρμογή των Δ.Ο.Υ. «Καταχώριση Αναπηριών» ή από τα αρχεία των ΚΕ.Π.Α. ή, εφόσον το τέκνο υποβάλει δήλωση φορολογίας εισοδήματος, από τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του οικείου φορολογικού έτους.
Στις περιπτώσεις κατά τις οποίες η μείωση χορηγείται με υπόδειγμα από τη Δ.Ο.Υ., απαιτείται, πριν τη χορήγηση της έκπτωσης, η καταχώριση της πληροφορίας για την αναπηρία στην εφαρμογή «Καταχώριση Αναπηριών» των Δ.Ο.Υ..
Για την πιστοποίηση της αναπηρίας εφαρμόζονται τα οριζόμενα στην ΠΟΛ.1041/4.4.2016 απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 926 Β’).
Β. Οι παροχές ηλεκτρικού ρεύματος, οι οποίες δεν ήταν ενεργές καθ’ όλη τη διάρκεια του προηγούμενου έτους, λαμβάνονται από τα αρχεία του Δ.Ε.Δ.Δ.Η.Ε.. Οι αριθμοί των παροχών του αρχείου του Δ.Ε.Δ.Δ.Η.Ε. διασταυρώνονται με τους αριθμούς παροχής ηλεκτρικού ρεύματος, οι οποίοι αναγράφονται στη δήλωση στοιχείων ακινήτων (έντυπο Ε9) του οικείου έτους, και στην αναλυτική κατάσταση μισθωμάτων ακινήτων (έντυπο Ε2) του οικείου φορολογικού έτους, που έχουν υποβληθεί μέχρι και την 9η Οκτωβρίου 2015.
Η πληροφορία του κενού ακινήτου, καθ’ όλη τη διάρκεια του προηγούμενου έτους, λαμβάνεται από την αναλυτική κατάσταση μισθωμάτων ακινήτων (έντυπο Ε2) του οικείου φορολογικού έτους, η οποία έχει υποβληθεί μέχρι και την 9η Οκτωβρίου 2015.
Δεν προσκομίζονται παραστατικά για το ποσοστό της χορηγηθείσας μείωσης ΕΝΦΙΑ, όταν αυτή έχει χορηγηθεί κεντρικά από τη Δ.ΗΛΕ.Δ..
Β.1. Όπου στο άρθρο αυτό αναφέρεται το οικείο φορολογικό έτος, εννοείται το προηγούμενο του έτους για το οποίο εκδίδεται η δήλωση ΕΝ.Φ.Ι.Α.-πράξη διοικητικού προσδιορισμού φόρου.
2. Για τη χορήγηση της έκπτωσης ή μείωσης κατά τα ανωτέρω ο φορολογούμενος πρέπει να είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας την 1η Ιανουαρίου του έτους φορολογίας.
Άρθρο 3
Χορήγηση αναστολής πληρωμής του ΕΝ.Φ.Ι.Α. σε νομικά πρόσωπα
Η χορήγηση αναστολής πληρωμής του ΕΝ.Φ.Ι.Α. σε νομικά πρόσωπα, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 7 του Ν. 4223/2013, πραγματοποιείται σύμφωνα με τα οριζόμενα στην ΠΟΛ.1250/8.12.2014 απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων. Η αίτηση δύναται να υποβληθεί μέχρι και την τελευταία εργάσιμη, για τις δημόσιες υπηρεσίες, ημέρα του Δεκεμβρίου του οικείου έτους.
Άρθρο 4
1. Στην παρούσα απόφαση επισυνάπτεται, ως παράρτημα, ένα (1) υπόδειγμα απόφασης, το οποίο αποτελεί αναπόσπαστο τμήμα αυτής.
2. Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
Ακριβές Αντίγραφο
Ο Προϊστάμενος του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
ΘΕΜΑ : «Καταβολή οφειλών στις Δ.Ο.Υ. με επιταγές ή μετρητά»
Α Π Ο Φ Α Σ Η
Η Γενική Γραμματέας Δημοσίων Εσόδων
Έχοντας υπόψη:
1. Τις διατάξεις του α.ν. 1819/1951 (ΦΕΚ 149 Α΄/1951) «Περί τρόπου διεξαγωγής των πάσης φύσεως συναλλαγών του Δημοσίου», όπως τροποποιήθηκαν με τις διατάξεις του άρθρου 89 του Ν. 1041/1980 (ΦΕΚ 75 Α΄/1980) και ισχύουν σήμερα.
2. Την Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1056/11.5.2010 (ΦΕΚ 712 Β΄/2010) «Καταβολή οφειλών στις Δ.Ο.Υ. με επιταγές ή με μετρητά».
3. Τις διατάξεις του Ν. 4270/2014 (ΦΕΚ 143 Α΄) περί Δημοσίου Λογιστικού, όπως ισχύουν.
4. Την υπ’ αριθ. Δ6Α 1015213 ΕΞ 2013/28.1.2013 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών και του Υφυπουργού Οικονομικών (Β΄ 130 και 372), «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων στον Γενικό Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών», όπως τροποποιήθηκε με την αριθ. Δ6Α 1125239 ΕΞ 2013/8.8.2013 (Β΄ 2003) και συμπληρώθηκε με την αριθ. Δ6Α 1145867 ΕΞ 2013/25.9.2013 (Β΄ 2417) και την αριθ. Δ6Α 1196756 ΕΞ 2013/23.12.2013 (Β΄ 3317).
5. Την υπ’ αριθ. 20 Πράξη Υπουργικού Συμβουλίου της 25−06−2014 «Επιλογή και διορισμός της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών».
6. Την απόφαση του Υπουργού Οικονομικών ΠΟΛ.1212/23.11.2012 (ΦΕΚ 3338 Β΄) «Πληρωμή βεβαιωμένων στις Δ.Ο.Υ. ατομικών οφειλών σε πιστωτικά ιδρύματα και στα ΕΛ.ΤΑ.», όπως ισχύει.
7. Το γεγονός ότι η αύξηση των συναλλαγών με επιταγές έχει ως αποτέλεσμα τη μείωση των κινδύνων κλοπής και ληστείας τόσο κατά την μεταφορά των χρημάτων όσο και κατά την ώρα της συναλλαγής και την ελαχιστοποίηση του κινδύνου διακίνησης πλαστών χαρτονομισμάτων.
8. Το γεγονός ότι από την απόφαση αυτή δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του κρατικού προϋπολογισμού,
αποφασίζουμε:
Tο ποσό των παραγράφων 1 και 2 της Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1056/11.5.2010 (ΦΕΚ 712 Β΄/2010) ορίζεται σε διακόσια ευρώ (200,00 €).
Η παρούσα απόφαση να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Ο/Η ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
ΠΟΛ.1203/10.9.2015 Τροποποίηση και συμπλήρωση των διατάξεων του άρθρου 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε. σχετικά με τη ρύθμιση χρεών πτωχών και υπό εξυγίανση ή συνδιαλλαγή οφειλετών του Δημοσίου
ΘΕΜΑ: Τροποποίηση και συμπλήρωση των διατάξεων του άρθρου 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε. σχετικά με τη ρύθμιση χρεών πτωχών και υπό εξυγίανση ή συνδιαλλαγή οφειλετών του Δημοσίου
Σας κοινοποιούμε, για ενημέρωσή σας, τις διατάξεις της παραγράφου 9 της υποπαραγράφου Δ1 της παραγράφου Δ του άρθρου 2 του ν. 4336/2015 (ΦΕΚ 94 Α’/14-8-2015), με τις οποίες τροποποιήθηκαν και συμπληρώθηκαν οι διατάξεις του άρθρου 62 Α του ν.δ. 356/1974 (Κώδικας Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων-Κ.Ε.Δ.Ε.) με τίτλο «Ρύθμιση Χρεών Πτωχών Οφειλετών του Δημοσίου».
Με τις νέες διατάξεις:
Α) Τροποποιείται ο τίτλος του άρθρου 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε. και διαμορφώνεται σε «Ρύθμιση χρεών πτωχών και υπό εξυγίανση ή συνδιαλλαγή οφειλετών του Δημοσίου», προκειμένου να ανταποκρίνεται στο περιεχόμενο των διατάξεων της νέας παραγράφου 9 που προστίθεται στο άρθρο, σύμφωνα με τα κατωτέρω υπό στοιχείο Δ.
Β) Ορίζεται ως ποσοστό επιβάρυνσης σε περίπτωση καθυστέρησης καταβολής δόσης της ρύθμισης ποσοστό 1 % επί του καθυστερούμενου ποσού για κάθε μήνα καθυστέρησης (τροποποίηση του τρίτου εδαφίου της παραγράφου 3 του άρθρου 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε.).
Σημειώνεται ότι σχετικά με το εν λόγω ποσοστό επιβάρυνσης είχε προκύψει νομοθετικό κενό μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4174/2013 (Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας) και την τροποποίηση του Κ.Ε.Δ.Ε. με τον ν. 4224/2013, καθώς το ανωτέρω εδάφιο του άρθρου 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε., πριν από την τροποποίηση/συμπλήρωσή του, κατά τα ανωτέρω, προέβλεπε επιβάρυνση του καθυστερούμενου ποσού με τις «προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής» που επιβαρύνουν τις ρυθμιζόμενες οφειλές. Δεδομένου όμως ότι η επιβάρυνση των ληξιπρόθεσμων οφειλών προς το Δημόσιο διέπεται πλέον από διαφορετικές διατάξεις με κριτήριο το χρόνο καταχώρισης αυτών στα βιβλία εισπρακτέων εσόδων («προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής κατ’ άρθρο 6 του Κ.Ε.Δ.Ε., όπως ίσχυε πριν από τον ν. 4224/2013, για τις βεβαιωμένες έως τις 31/12/2013 οφειλές, «τόκοι εκπρόθεσμης καταβολής» κατ’ άρθρο 53 του ν. 4174/2013 για νεότερες φορολογικές οφειλές ή κατ’ άρθρο 6 του Κ.Ε.Δ.Ε., όπως τροποποιήθηκε με τον ν. 4224/2013 για νεότερες μη φορολογικές οφειλές), κατέστη απαραίτητη η προσθήκη νέας διάταξης, με την οποία προβλέπεται ένα ορισμένο και σταθερό, καθ’ όλη τη διάρκεια της ρύθμισης, ποσοστό επιβάρυνσης, σε περίπτωση καθυστέρησης καταβολής.
Γ) Προβλέπεται ρητά ότι η αναστολή παραγραφής των οφειλών που υπάγονται στη ρύθμιση, η οποία αρχίζει από την υποβολή της αίτησης για ρύθμιση χρεών κατ’ άρθρο 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε., λήγει με την πάροδο της προθεσμίας καταβολής της τελευταίας δόσης της ρύθμισης, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, με την οποία έγινε δεκτή η αίτηση και όχι με την τυχόν πρόωρη ανατροπή της, λόγω π.χ. πλήρωσης της διαλυτικής αίρεσης της μη εμπρόθεσμης πληρωμής τριών (3) συνεχών μηνιαίων δόσεων κατά την παράγραφο 4 του άρθρου 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε. (αντικατάσταση της παραγράφου 6 του άρθρου 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε.).
Δ) Προστίθεται στο άρθρο 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε. νέα παράγραφος 9 (με αναρίθμηση της πρώην παραγράφου 9 σε 10), με την οποία προβλέπεται ότι οι διατάξεις του άρθρου αυτού εφαρμόζονται αναλογικά για τη ρύθμιση χρεών επιχειρήσεων που έχουν επιτύχει δικαστική επικύρωση συμφωνίας εξυγίανσης (ή συνδιαλλαγής) κατ’ άρθρα 99 επ. του ν. 3588/2007 (Πτωχευτικός Κώδικας).
Υπενθυμίζεται ότι μέχρι την ως άνω τροποποίηση του άρθρου 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε. με την προσθήκη νέας παραγράφου 9, η αναλογική εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου αυτού για τη ρύθμιση χρεών οφειλετών που α) έχουν συνάψει, χωρίς τη συμμετοχή του Δημοσίου, συμφωνία συνδιαλλαγής, η οποία επικυρώθηκε δικαστικά κατ’ εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 99 επ. του Πτωχευτικού Κώδικα, όπως ίσχυε πριν από το νόμο 4013/2011 (ΦΕΚ 204 Α’) ή β) έχουν συνάψει συμφωνία εξυγίανσης, η οποία επικυρώθηκε δικαστικά κατ’ εφαρμογή των ταυτάριθμων ως άνω διατάξεων του Πτωχευτικού Κώδικα, όπως ισχύουν μετά το ν. 4013/2011, εφόσον τα προς ρύθμιση χρέη δεν ρυθμίζονται ήδη από τη συμφωνία, βασιζόταν στο άρθρο 4 παράγραφος 6α του ν. 3808/2009 σε συνδυασμό με το άρθρο 13 παρ. 1 του ν. 4013/2011 (βλ. ΠΟΛ.1087/11.6.2010 και ΠΟΛ.1068/3.4.2013).
Στις διατάξεις της νέας παραγράφου 9 του άρθρου 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε. ενσωματώνεται το περιεχόμενο των ανωτέρω διατάξεων του ν. 3808/2009 και 4013/2011 και προβλέπονται ρητά, σε συνδυασμό με το στοιχείο β της παραγράφου 7 του άρθρου, οι προϋποθέσεις που πρέπει να συντρέχουν σωρευτικά για την υπαγωγή στη ρύθμιση οφειλών επιχειρήσεων-οφειλετών με δικαστική επικυρωμένη συμφωνία εξυγίανσης ή συνδιαλλαγής.
Συγκεκριμένα, στη ρύθμιση κατ’ άρθρο 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε. μπορούν να υπαχθούν οφειλές των ανωτέρω οφειλετών, ατομικές και από συνυπευθυνότητα, οι οποίες:
1. γεννήθηκαν ή ανάγονται σε χρόνο (φορολογική περίοδο, οικονομικό έτος κ.λπ.) πριν από την έκδοση της δικαστικής απόφασης με την οποία επικυρώθηκε η συμφωνία εξυγίανσης ή συνδιαλλαγής ανεξαρτήτως χρόνου βεβαίωσης (δηλαδή δημιουργίας τίτλου είσπραξης και καταχώρισης αυτού στα βιβλία εισπρακτέων εσόδων),
2. δεν ρυθμίζονται από τη δικαστικά επικυρωμένη συμφωνία εξυγίανσης ή συνδιαλλαγής. Επισημαίνεται ότι η προϋπόθεση αυτή συντρέχει όχι μόνο όταν η συμφωνία δεν θίγει γενικά απαιτήσεις του Δημοσίου αλλά και όταν στο πεδίο εφαρμογής της συμφωνίας εμπίπτει τμήμα μόνο των οφειλών προς το Δημόσιο, οπότε είναι επιτρεπτή η υπαγωγή των λοιπών οφειλών, όσων δηλαδή εξαιρούνται από το πεδίο εφαρμογής της συμφωνίας, στη ρύθμιση του άρθρου 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε., εφόσον βέβαια συντρέχει και η υπ’ αριθ. 1 προϋπόθεση. Στην περίπτωση αυτή μπορεί να εμπίπτουν π.χ. οφειλές που γεννήθηκαν μετά την έκδοση της απόφασης για άνοιγμα της διαδικασίας εξυγίανσης (και έως την έκδοση της απόφασης για την επικύρωση της συμφωνίας), οι οποίες βάσει νόμου (άρθρο 106 η παρ. 1 του Πτωχευτικού Κώδικα) δεν μπορούν να θιγούν από την επικυρωμένη συμφωνία εξυγίανσης, όταν ο πιστωτής (στην προκειμένη περίπτωση, το Δημόσιο) δεν είναι συμβαλλόμενο μέρος στη συμφωνία καθώς επίσης και οι παρακρατούμενοι φόροι που έχουν εξαιρεθεί από αυτή και
3. δεν είναι αυτοτελώς βεβαιωμένες υπέρ τρίτων.
Κατόπιν των ανωτέρω επισημάνσεων, οι αρμόδιες υπηρεσίες της Φορολογικής Διοίκησης στις οποίες υποβάλλονται αιτήσεις για ρύθμιση οφειλών υπό εξυγίανση ή συνδιαλλαγή επιχειρήσεων κατ’ άρθρο 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε., παρακαλούνται, στο πλαίσιο σχηματισμού φακέλου για διαβίβαση των αιτήσεων και των συνημμένων αυτών στη Διεύθυνση Εισπράξεων με διατύπωση σχετικής εισήγησης, να εξετάζουν τη συνδρομή των ανωτέρω προϋποθέσεων και να προβαίνουν σε σαφή διαχωρισμό των οφειλών που δύνανται να υπαχθούν στη ρύθμιση, κατά τα ανωτέρω, έναντι των λοιπών χρεών της επιχείρησης.
Διευκρινίζεται, όπως είναι ευνόητο, ότι σε περίπτωση αίτησης ρύθμισης οφειλών υπό εξυγίανση ή συνδιαλλαγή επιχειρήσεων κατ’ άρθρο 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε., δεν έχει εφαρμογή η διάταξη του στοιχείου δ της παραγράφου 7 του άρθρου 62 Α του Κ.Ε.Δ.Ε., με την οποία τίθεται ως προϋπόθεση για τη ρύθμιση η μη καταδίκη του αιτούντος για το αδίκημα της (δόλιας) χρεωκοπίας και η μη άσκηση ποινικής δίωξης ή η μη ύπαρξη ποινικής δίκης για το αδίκημα αυτό, καθώς ζήτημα (δόλιας)1 χρεωκοπίας τίθεται μόνο σε περίπτωση πτώχευσης.
Η Διεύθυνση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης Γ.Γ.Δ.Ε. και η Διεύθυνση Παροχής Φορολογικών Υπηρεσιών παρακαλούνται για τις ενέργειες της αρμοδιότητάς τους προκειμένου να λάβουν χώρα άμεσα οι απαραίτητες προσαρμογές του μηχανογραφικού συστήματος στις νέες διατάξεις (πρόβλεψη ποσοστού επιβάρυνσης 1 % σε περίπτωση καθυστέρησης καταβολής δόσης της ρύθμισης).
1 Στις νέες πτωχεύσεις που ρυθμίζονται από τον Πτωχευτικό Κώδικα (ν. 3588/2007) έχει καταργηθεί η διάκριση μεταξύ απλής και δόλιας χρεωκοπίας (βλ. άρθρο 171 Πτωχευτικού Κώδικα)
Ακριβές αντίγραφο
Ο Προϊστάμενος του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
Η Προϊσταμένη της Διεύθυνσης
ΕΥΑΝΘΙΑ ΧΑΤΖΗΠΑΝΑΓΙΩΤΟΥ
ΘΕΜΑ : «Χορήγηση απαλλαγών από τέλη κυκλοφορίας οχημάτων που ανήκουν σε αναπήρους».
Με αφορμή προφορικά και γραπτά ερωτήματα ενδιαφερομένων που απευθύνονται στην υπηρεσία μας, σχετικά με τη διαδικασία χορήγησης απαλλαγής από τέλη κυκλοφορίας των αναπήρων του αρ. 1 του ν. 490/1976 (ΦΕΚ.331΄Α΄)και του άρθρου 16 του ν.1798/1988 (166 Α΄) όπως ισχύει, συνοψίζουμε τα ακόλουθα:
Σύμφωνα με τις διατάξεις του αρ. 1 του ν. 490/76 (331 Α΄) και του άρθρου 16 του ν. 1798/88, όπως ισχύουν, χορηγείται απαλλαγή, μεταξύ άλλων, και από τα τέλη κυκλοφορίας οχημάτων που ανήκουν σε ορισμένες κατηγορίες αναπήρων πολιτών οι οποίες ορίζονται περιοριστικά στις ως άνω διατάξεις μετά από γνωμάτευση αρμοδίων οργάνων.
Σύμφωνα με τις νέες διατάξεις του άρθρου 18 του ν. 4110/2013 (17 Α΄) όπως συμπληρώθηκε με τις διατάξεις του άρθρου 38 του ν. 4141/2013 (81 Α΄) , από 1-1-2013, αρμόδια όργανα για τη γνωμάτευση των παθήσεων και τον καθορισμό των ποσοστών αναπηρίας σε κάθε περίπτωση είναι τα Κέντρα Πιστοποίησης Αναπηρίας (ΚΕΠΑ) ή η Ανωτάτη του Στρατού Υγειονομική Επιτροπή (Α.Σ.Υ.Ε.) καθώς και οι Ανώτατες Υγειονομικές Επιτροπές Ναυτικού (Α.Ν.Υ.Ε.), Αεροπορίας (Α.Α.Υ.Ε.), της Ελληνικής Αστυνομίας και του Πυροσβεστικού Σώματος, δεδομένου ότι σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 6 του Ν. 3863/2010, οι εν λόγω Υγειονομικές Επιτροπές δεν έχουν καταργηθεί και εξακολουθούν να ασκούν τα καθήκοντά τους και μετά την 01-09-2011.
Επίσης, για την χορήγηση της ανωτέρω απαλλαγής, θα πρέπει το όχημα να είναι εξ ολοκλήρου στην ιδιοκτησία του αναπήρου (ΠΟΛ.1172/25.11.2010).
Περαιτέρω, η πάθηση από την οποία πάσχει ο ανάπηρος πρέπει να εμπίπτει στις διατάξεις του αρ. 16 του ν. 1798/88, όπως ισχύει (πίνακας απαλλαγών ΠΟΛ.1214/31.10.2011):
Α. Οχήματα με κυλινδρισμό κινητήρα μέχρι 1650κ.εκ.:
1. Πλήρης παράλυση των κάτω ή άνω άκρων ή αμφοτερόπλευρο ακρωτηριασμό αυτών
2. Σοβαρή κινητική αναπηρία του ενός ή και των δυο κάτω άκρων με ποσοστό αναπηρίας συνολικά 67%
3. Σοβαρή κινητική αναπηρία του ενός ή και των δυο κάτω άκρων με συμμετοχή του ενός ή και των δυο άνω άκρων , με ποσοστό αναπηρίας συνολικά όχι μικρότερο το 67 % από το οποίο το 40% τουλάχιστο από το ένα κάτω άκρο
4. Ολική και από τους δυο οφθαλμού τύφλωση με ποσοστό αναπηρίας 100%
5. Νοητική καθυστέρηση με δείκτη νοημοσύνης κάτω του 40%
6. Αυτισμός, εφόσον αυτός συνοδεύεται από επιληπτικές κρίσεις ή πνευματική καθυστέρηση ή οργανικό ψυχοσύνδρομο, οι οποίοι εξαιτίας των παθήσεων αυτών έχουν καταστεί ανάπηροι, με συνολικό ποσοστό αναπηρίας από 67% και άνω, είναι ανίκανοι για εργασία και έχουν ανάγκη βοήθειας
7. Μεσογειακή αναιμία ή συγγενής αιμορραγική διάθεση (αιμορροφιλία)
8. Δρεπανοκυτταρική αναιμία ή μικροδρεπανοκυτταρική αναιμία
9. Νεφρική ανεπάρκεια τελικού σταδίου ή έχουν υποβληθεί σε μεταμόσχευση νεφρού
Β. Οχήματα με κυλινδρισμό κινητήρα μέχρι και 2650κ.εκ. και 3650κ.εκ.:
Πλήρης παράλυση των κάτω άκρων ή αμφοτερόπλευρο ακρωτηριασμό αυτών, με ποσοστό αναπηρίας 80% και άνω κατ΄εξαίρεση απαλλάσσονται των τελών κυκλοφορίας για αυτοκίνητο μέχρι 2650 κ.εκ. και για ποσοστό αναπηρίας 100% μέχρι 3650κ.εκ.
Πέραν των ανωτέρω προϋποθέσεων, η γνωμάτευση της πάθησης συνοδεύεται υποχρεωτικά και από συμπληρωματική ιατρική βεβαίωση ( δύναται να αναγράφεται και στο κύριο σώμα της γνωμάτευσης) αναφορικά με την υπαγωγή ή μη των ενδιαφερομένων στις διατάξεις του άρθρου 16 του ν. 1798/88 με βάση τον Πίνακα του Παραρτήματος ΙΙ της ΚΥΑ Δ18Α 5038263/23.10.2013 (ΦΕΚ 2710Β΄/24-10-2013) για την αντιστοίχιση της πάθησης του άρθρου 16 του ν. 1798/88 με τις παθήσεις του Ενιαίου Πίνακα Προσδιορισμού Ποσοστών Αναπηρίας (Ε.Π.Π.Π.Α.).
Εξάλλου, με την αριθμ. Μ. 2311/323/1977 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, δόθηκε εξουσιοδότηση στους κατά τόπους αρμόδιους Οικον. Εφόρους, μετά τη διαπίστωση της συνδρομής των νομίμων προϋποθέσεων, να εγκρίνουν την απαλλαγή από τα τέλη κυκλοφορίας των επιβατικών ΙΧ που ανήκουν κατά πλήρη κυριότητα σε αναπήρους.
Σημειώνουμε ότι, η απαλλαγή των τελών κυκλοφορίας χορηγείται μόνο με την έκδοση σχετικής απόφασης του Προϊσταμένου της αρμόδιας Φορολογικής αρχής. και αφορά στα επόμενα έτη από την έκδοσή της, με εξαίρεση τα νέα οχήματα τα οποία δικαιούνται απαλλαγής και για το πρώτο έτος ταξινόμησης.
Τονίζεται ότι στις περιπτώσεις ταξινόμησης αναπηρικού οχήματος, απαιτείται και έκδοση Απόφασης Προϊσταμένου της αρμόδιας Φορολογικής Αρχής για την χορήγηση απαλλαγής από τέλη κυκλοφορίας.
Τέλος, σε περίπτωση θανάτου αναπήρου, στον οποίο είχε χορηγηθεί απαλλαγή από τα τέλη κυκλοφορίας για ΙΧ επιβατικό αυτοκίνητο , λόγω της αναπηρίας του, οι κληρονόμοι, στους οποίους περιέρχεται αυτό, οφείλουν να καταβάλλουν εμπρόθεσμα (έως 31-12) τα τέλη κυκλοφορίας για το συγκεκριμένο όχημα για το επόμενο έτος από εκείνο του θανάτου του κληρονομουμένου. (άρθρο 20 ν.2948/2001)
ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚ. ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 8
10184 Αθήνα
Τηλέφωνα: 210 3375890, 878, 879
E-mail: d 1 3. e tak @ y o . s yzefxis . g ov . g r
E Ξ . ΕΠΕΙΓΟΝ
ΠΟΛ 1196/2015
ΘΕΜΑ: Παράταση προθεσμίας υποβολής της δήλωσης στοιχείων ακινήτων
Α Π Ο Φ Α Σ Η
Ο ΑΝΑΠΛΗΡΩΤΗΣ ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
Έχοντας υπόψη:
1. Τις διατάξεις της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 23 του Ν. 3427/2005 (Α΄/312), με την οποία καθορίσθηκε η προθεσμία υποβολής της δήλωσης στοιχείων ακινήτων έτους 2015.
2. Τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 47 του Ν. 4331/2015 (Α΄/69), με την οποία παρατάθηκε έως και τις 27 Ιουλίου 2015, η προθεσμία υποβολής της δήλωσης στοιχείων ακινήτων έτους 2015 της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 23 του Ν. 3427/2005.
3. Τις διατάξεις της παραγράφου 3 του τέταρτου άρθρου της από 18 Ιουλίου 2015 Πράξης Νομοθετικού Περιεχομένου (Α΄/84), με την οποία παρατάθηκε έως και τις 26 Αυγούστου 2015, η προθεσμία υποβολής της δήλωσης στοιχείων ακινήτων έτους 2015 της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 23 του Ν. 3427/2005.
4. Την απόφαση της Πρωθυπουργού Υ 25/31.8.2015 (Β΄/1868) «Ανάθεση αρμοδιοτήτων στον Αναπληρωτή Υπουργό Οικονομικών Τρύφωνα Αλεξιάδη».
5. Τις διατάξεις της παραγράφου 5 του άρθρου 22 του Ν. 2020/1992 (Α΄/34).
6. Το γεγονός ότι με την απόφαση αυτή δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του Κρατικού Προϋπολογισμού,
αποφασίζουμε:
1. Η καταληκτική προθεσμία της 30ής Ιουνίου 2015 της περίπτωσης γ΄ της παρ. 3 του άρθρου 23 του Ν. 3427/2005 (Α΄/312), η οποία παρατάθηκε έως και τις 27 Ιουλίου 2015 με την παράγραφο 2 του άρθρου 47 του Ν. 4331/2015 (Α΄/69) και έως και τις 26 Αυγούστου 2015 με την παράγραφο 3 του τέταρτου άρθρου της από 18 Ιουλίου 2015 Πράξης Νομοθετικού Περιεχομένου (Α΄/84), παρατείνεται εκ νέου έως και τις 4 Σεπτεμβρίου 2015.
Στην ίδια προθεσμία υποβάλλεται η δήλωση για κάθε σύσταση, απόκτηση και κάθε άλλη μεταβολή στοιχείων ακινήτων που έλαβε χώρα από την 1η Ιανουαρίου 2015 μέχρι και την 4η Αυγούστου 2015.
2. Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
Ο Αναπληρωτής Υπουργός
Τρύφων Αλεξιάδης
Ακριβές Αντίγραφο
Ο Προϊστάμενος του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
ΠΟΛ.1180/12.8.2015 Τροποποίηση της απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων ΠΟΛ 1271/23−12−2013 (ΦΕΚ Β΄/3364) «Καθορισμός της διαδικασίας απόδοσης του ειδικού φόρου τηλεοπτικών διαφημίσεων καθώς και του τύπου και περιεχομένου της δήλωσης»
ΘΕΜΑ:Τροποποίηση της Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων ΠΟΛ 1271/23-12-2013 (ΦΕΚ Β΄3364) «Καθορισμός της διαδικασίας απόδοσης του ειδικού φόρου τηλεοπτικών διαφημίσεων καθώς και του τύπου και περιεχομένου της δήλωσης».
2. Τις διατάξεις των άρθρων 6, 40, 41 και 53 του Ν. 4174/2013 (170/Α΄) «Φορολογικές διαδικασίες και άλλες διατάξεις».
3. Τις διατάξεις του άρθρου 22 του κεφαλαίου Ε΄, της από 31−12−2012 πράξης νομοθετικού περιεχομένου (256/Α΄) η οποία κυρώθηκε με το άρθρο πρώτο του Ν. 4147/2013 (98/Α΄/26−4−2013).
5. Τις διατάξεις του άρθρου 12 του Ν. 2362/1995 (247/ Α΄) “Περί Δημοσίου Λογιστικού”.
6. Τις διατάξεις του άρθρου 90 του Κώδικα Νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα κυβερνητικά όργανα, ο οποίος κυρώθηκε με το «άρθρο πρώτο» του Π.δ. 63/2005 (98/Α΄) «Κωδικοποίηση της νομοθεσίας για την Κυβέρνηση και τα κυβερνητικά όργανα».
7. Τις διατάξεις του Π.Δ. 111/2014 (Α΄/178) «Οργανισμός του Υπουργείου Οικονομικών», όπως ισχύει.
9. Την πράξη του Υπουργικού Συμβουλίου αρ. 20 της 25−6−2014 (τ. Υ.Ο.Δ.Δ. 360), «Επιλογή και διορισμός Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων».
10. Την υπ’ αριθμ. ΠΟΛ.1271/23.12.2013 (Β΄/3364) απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, όπως τροποποιήθηκε με την υπ’ αριθμ. ΠΟΛ.1016/12.1.2015 (ΦΕΚ 115/Β΄) απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων.
11. Την ανάγκη επανακαθορισμού της διαδικασίας απόδοσης του ειδικού φόρου τηλεοπτικών διαφημίσεων προκειμένου να διευκολυνθούν οι φορείς της αγοράς κατά την πρώτη εφαρμογή των σχετικών διατάξεων.
12. Το γεγονός ότι από τις διατάξεις της απόφασης αυτής δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του κρατικού προϋπολογισμού,
αποφασίζουμε:
Η παράγραφος 3 της απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων ΠΟΛ.1271/23.12.2013 (ΦΕΚ Β΄/3364) «Καθορισμός της διαδικασίας απόδοσης του ειδικού φόρου τηλεοπτικών διαφημίσεων καθώς και του τύπου και περιεχομένου της δήλωσης», όπως ισχύει μετά την τροποποίησή της με την απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων ΠΟΛ.1016/12.1.2015 (ΦΕΚ 115/Β΄) αντικαθίσταται ως ακολούθως:
«3. Η δήλωση υποβάλλεται μηνιαίως μέχρι και την 20η ημέρα του επόμενου μήνα για τα έσοδα που πραγματοποιούν τα τηλεοπτικά μέσα ενημέρωσης από τις τηλεοπτικές διαφημίσεις του προηγούμενου μήνα.
Εξαιρετικά, κατά την πρώτη εφαρμογή, η δήλωση για το διάστημα από 1/1/2015 μέχρι και 30/4/2015 υποβάλλεται μέχρι και τις 30/9/2015 και για το διάστημα από 1/5/2015 μέχρι και 31/8/2015 υποβάλλεται μέχρι και τις 30/11/2015.»
ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
ΠΟΛ.1175/7.8.2015 Κοινοποίηση της υπ. αριθμ. 341/2014 Γνωμοδότησης του Ν.Σ.Κ αναφορικά με τις συνέπειες της χορήγησης αναστολής εκτέλεσης της κατάσχεσης απαιτήσεων εις χείρας τρίτου
ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση της υπ. αριθμ. 341/2014 Γνωμοδότησης του Ν.Σ.Κ αναφορικά με τις συνέπειες της χορήγησης αναστολής εκτέλεσης της κατάσχεσης απαιτήσεων εις χείρας τρίτου.
Σας κοινοποιούμε για ενημέρωση και εφαρμογή εφόσον συντρέχει περίπτωση την 341/2014 Γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Α’ Τακτική Ολομέλεια) αναφορικά με το παραπάνω θέμα, η οποία έγινε αποδεκτή από τη Γενική Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων. Με τη Γνωμοδότηση αυτή έγιναν δεκτά κατά πλειοψηφία τα ακόλουθα:
Με την επίδοση του κατασχετηρίου εγγράφου στον τρίτο επέρχονται οι έννομες συνέπειες της κατάσχεσης εις χείρας τρίτου, όπως αυτές αναφέρονται στη διάταξη της παραγράφου 3 του άρθρου 30 του Ν.Δ. 356/1974 (ΚΕΔΕ). Συγκεκριμένα, με τη συντέλεση της ανωτέρω επίδοσης απαγορεύεται η καταβολή του κατασχεμένου αντικειμένου από τον τρίτο στο δικό του δανειστή και καθ’ ου η εκτέλεση οφειλέτη του Δημοσίου. Επιπλέον, επέρχεται αναγκαστική και αυτοδίκαιη εκχώρηση της κατασχεθείσας απαιτήσεως από τον μέχρι τότε δικαιούχο της καθ’ ου η εκτέλεση στον κατασχόντα δανειστή (Δημόσιο), υπό την αναβλητική αίρεση της καταφατικής δήλωσης του τρίτου είτε της δικαστικής παραδοχής της ανακοπής του άρθρου 34 του ΚΕΔΕ (επί αρνητικής δήλωσης που ανακόπηκε) είτε της μη εμπρόθεσμης υποβολής δήλωσης κατά το άρθρο 33 του ΚΕΔΕ. Η εκχώρηση αυτή δεν επιφέρει, πριν την είσπραξη της εκχωρηθείσας απαίτησης, την ικανοποίηση της απαίτησης του κατασχόντος Δημοσίου κατά του καθ’ ου η κατάσχεση και με την έννοια αυτή η ενοχή του τρίτου είναι πρόσθετη.
Στην περίπτωση που αντικείμενο της κατάσχεσης εις χείρας τρίτου αποτελεί χρηματική απαίτηση μέλλουσα που τελεί υπό αίρεση, όρο ή προθεσμία (κατάσχεση η οποία είναι δυνατή εφόσον κατά το χρόνο επιβολής της υφίσταται η έννομη σχέση από την οποία θα προκύψει ενδεχομένως ορισμένη χρηματική απαίτηση), με την επιβολή της κατάσχεσης δεσμεύεται το δικαίωμα του καθ’ ου η κατάσχεση για τη μελλοντική του απαίτηση και το κατασχόν Δημόσιο υπεισέρχεται απλώς στη θέση του τελευταίου, την πλήρη απαίτηση όμως την αποκτά από τη γένεσή της, οπότε και ο οφειλέτης – τρίτος είναι υποχρεωμένος να καταβάλει στο κατασχόν Δημόσιο.
Επίσης, όπως προκύπτει από την παράγραφο 3 του άρθρου 984 του Κ.Πολ.Δ, η οποία σύμφωνα με το άρθρο 89 του ΚΕΔΕ εφαρμόζεται και στη διοικητική εκτέλεση, αφότου του κοινοποιηθεί το κατασχετήριο έγγραφο, ο τρίτος γίνεται μεσεγγυούχος του κατασχεμένου, υπέχοντας κατά το άρθρο 956 παρ.4 Κ.Πολ.Δ υποχρέωση διαφύλαξης αυτού. Δημόσια παρακατάθεση του κατασχεμένου προβλέπεται εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις του άρθρου 984 παρ.4 Κ.Πολ.Δ.
Στην περίπτωση που χορηγηθεί, είτε με δικαστική απόφαση είτε με προσωρινή διαταγή, στο πλαίσιο προσβολής της κατάσχεσης με ανακοπή, αναστολή εκτέλεσης της αναγκαστικής κατάσχεσης εις χείρας τρίτου απαιτήσεων, γεγεννημένων πριν ή και μετά τη χορηγηθείσα αναστολή, η μεν επιβληθείσα κατάσχεση δεν θίγεται και δεν ανατρέπονται οι έννομες συνέπειες που επέρχονται με την κοινοποίηση του κατασχετηρίου εγγράφου στον τρίτο, πλην όμως, αφ’ ης η αναστολή γνωστοποιήθηκε στο Δημόσιο και στον τρίτο, κάθε περαιτέρω υλική ή νομική πράξη αυτών άγουσα σε ικανοποίηση της απαίτησης του Δημοσίου ή του καθ’ ού η κατάσχεση καθίσταται απαγορευμένη.
Επομένως, ανεξάρτητα από την αιτιολογία για την οποία χορηγήθηκε η αναστολή, ο τρίτος δεν επιτρέπεται να καταβάλει στον καθ’ ου η κατάσχεση, λόγω της διατηρούμενης νομικής δέσμευσης του κατασχεθέντος αλλά και της ιδιότητάς του ως εκ του νόμου μεσεγγυούχου, έως ότου η επιβληθείσα με την κατάσχεση εκτελεστική διαδικασία ακυρωθεί με δικαστική απόφαση, κατόπιν της ασκηθείσας ανακοπής είτε του τρίτου είτε του καθ’ ού η εκτέλεση, συγχρόνως όμως, λόγω της αναστολής, δεν δύναται να καταβάλει ή να εξαναγκαστεί να καταβάλει τα κατασχεθέντα στο Δημόσιο. Σε περίπτωση που, παρά την ανωτέρω απαγόρευση, ο τρίτος προβεί στην απόδοση των κατασχεθέντων προς τον καθ’ ου η κατάσχεση, η διάθεση αυτή είναι άκυρη έναντι του Δημοσίου και το Δημόσιο μετά την παύση ισχύος της αναστολής (λόγω απορρίψεως της ανακοπής ή παραιτήσεως από αυτή), δύναται να προβεί σε επίσπευση περαιτέρω πράξεων εκτέλεσης τόσο κατά του οφειλέτη του όσο και κατά του τρίτου για την είσπραξη της απαίτησής του για την οποία έχει επιβάλει την κατάσχεση.
Η αρμόδια υπηρεσία του Ν.Σ.Κ., στο οποίο κοινοποιείται το παρόν, παρακαλείται να προβεί στις νόμιμες ενέργειες για την ανάρτηση της ως άνω υπ’ αριθ. 341/2014 γνωμοδότησης της Α’ Τακτικής Ολομέλειας του Ν.Σ.Κ στο «ΔΙΑΥΓΕΙΑ».
Ακριβές Αντίγραφο
O Προϊστάμενος του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
Η ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΗ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ
ΕΥΑΝΘΙΑ ΧΑΤΖΗΠΑΝΑΓΙΩΤΟΥ
ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013 (ΦΕΚ 167Α’).
Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις των άρθρων 22, 22Α και 23 του ν. 4172/2013, σχετικά με τις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες και σας παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:
Γενικά
Ο νέος Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 4172/2013) καθιερώνει νέους κανόνες για την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρηματικών δαπανών για τους ασκούντες επιχειρηματική δραστηριότητα είτε είναι φυσικά πρόσωπα, είτε είναι νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες. Ειδικότερα:
α) με τις διατάξεις του άρθρου 22 τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών με την έννοια ότι κατ’ αρχήν εκπίπτουν όλες οι δαπάνες που πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και επιπροσθέτως πληρούν τα λοιπά κριτήρια που τίθενται στο άρθρο αυτό. Το εν λόγω άρθρο πρέπει να εξετάζεται συστηματικά με το άρθρο 23 που αφορά τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες και την παράγραφο 4 του άρθρου 48 σχετικά με τις μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες που αφορούν τα ενδοομιλικά μερίσματα που απαλλάσσονται από το φόρο. Κατά συνέπεια, ο κανόνας που εισάγεται είναι ότι όποια δαπάνη πληροί τα κριτήρια του άρθρου 22 και συγχρόνως δεν εμπίπτει στον περιοριστικό κατάλογο των μη εκπιπτόμενων δαπανών του άρθρου 23 εκπίπτει,
β) με τις διατάξεις του άρθρου 22Α, το οποίο προστέθηκε με την παράγραφο 8 του άρθρου 22 του ν. 4223/2013, ορίζεται ο τρόπος έκπτωσης των δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας που πραγματοποιούν οι επιχειρήσεις, και
γ) με τις διατάξεις του άρθρου 23 ορίζονται περιοριστικά οι κατηγορίες δαπανών που δεν εκπίπτουν. Οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες διακρίνονται σε δύο κατηγορίες, σε αυτές που λόγω του είδους τους δεν εκπίπτουν χωρίς να απαιτείται η συνδρομή άλλου όρου ή προϋπόθεσης και σε αυτές που δεν εκπίπτουν μόνον κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το τιθέμενο στο άρθρο αυτό αριθμητικό όριο.
Άρθρο 22
Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
1. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού τίθεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επιχειρηματικών δαπανών. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, οι οποίες πληρούν αθροιστικά τα ακόλουθα κριτήρια, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 και της παραγράφου 4 του άρθρου 48, αναφορικά με τις δαπάνες που κατά ρητή διατύπωση του νόμου δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων.
2. Ειδικότερα, εκπίπτουν οι δαπάνες που:
α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της.
Συγκεκριμένα, στις δαπάνες της περίπτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, που κρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματία ή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτητα εάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμης ή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξη του επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξη των εργασιών, τη βελτίωση της θέσης της στην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται στα πλαίσια της οικονομικής αποστολής της ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία εισοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυνση των εργασιών της και στην αύξηση του εισοδήματος της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλοποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικής κοινωνικής ευθύνης. Δεν επιτρέπεται, δε, στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπιμότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανών αυτών (ΣτΕ 2963/2013, ΣτΕ 1729/2013, ΣτΕ 1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρητά και ειδικά στο νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συναλλαγές).
Επισημαίνεται ότι ως προς τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα ισχύουν όσα ειδικότερα αναφέρονται κατωτέρω στην παρούσα.
β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοιχείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση.
Ως προς την έννοια της πραγματικής συναλλαγής, διευκρινίζεται ότι οι δαπάνες δεν πρέπει να είναι εικονικές ή μερικώς εικονικές ή ανύπαρκτες, όπως ενδεικτικά είναι η δαπάνη που δεν έχει πραγματοποιηθεί άλλα έχει καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία ή αφορά σε συναλλαγές που δεν είναι πραγματικές ως προς το είδος ή το πρόσωπο ή την αξία αυτών.
Ως προς το ζήτημα της εικονικότητας ως προς το πρόσωπο του εκδότη φορολογικού στοιχείου, επισημαίνεται η προσφάτως εκδοθείσα ΠΟΛ.1071/31.3.2015 εγκύκλιος, με την οποία κοινοποιήθηκε η αριθ. 170/2014 γνωμοδότηση ΝΣΚ, σύμφωνα με την οποία ο καλόπιστος λήπτης φορολογικού στοιχείου εικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότη δύναται να εκπέσει τη σχετική δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδά του.
Επίσης, σημειώνεται ότι η ζημία που προκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεογράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δαπάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κατά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ή εξόφληση της σχετικής υποχρέωσης.
Το αν η αξία της συναλλαγής είναι ανώτερη ή κατώτερη της αγοραίας (αρχή των ίσων αποστάσεων) είναι θέμα πραγματικό.
Διευκρινίζεται ότι αυτή εφαρμόζεται μόνο στην περίπτωση των ενδοομιλικών συναλλαγών, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 50 του Κ.Φ.Ε.
γ) εγγράφονται στα λογιστικά αρχεία (βιβλία) της επιχείρησης την περίοδο που πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά.
Επομένως, οι δαπάνες θα πρέπει να έχουν καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία του φορολογικού έτους που αυτές έχουν πραγματοποιηθεί με βάση τα κατάλληλα δικαιολογητικά.
Διευκρινίζεται ότι η έννοια των δικαιολογητικών είναι ευρύτερη των φορολογικών στοιχείων και περιλαμβάνει κάθε πρόσφορο δικαιολογητικό, όπως ενδεικτικά, στοιχεία που προβλέπονται από τις διατάξεις του ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.), δημόσια ή ιδιωτικά έγγραφα, απολογιστικά στοιχεία (π.χ. αποσβέσεις), δήλωση στην περίπτωση ιδιοχρησιμοποίησης, κ.λπ. Ειδικά στην περίπτωση απώλειας των πρωτότυπων φορολογικών στοιχείων, θα λαμβάνονται υπόψη και επικυρωμένα φωτοαντίγραφα των στοιχείων αυτών από τον εκδότη τους.
Σημειώνεται ότι εφόσον πρόκειται για επιχείρηση η οποία σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 4308/2014 δεν έχει υποχρέωση τήρησης βιβλίων, οι δαπάνες του εν λόγω άρθρου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά της, εφόσον συντρέχουν οι λοιπές αναφερόμενες πιο πάνω προϋποθέσεις, πλην αυτής της εγγραφής στα τηρούμενα βιβλία (π.χ. αγρότες που δεν τηρούν βιβλία, απαλλαγή από την τήρηση βιβλίων σύμφωνα με την ΠΟΛ.1007/9.1.2015 Απόφαση ΓΓΔΕ).
3. Κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν παραπάνω συνάγεται ότι οι επιχειρηματικές δαπάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48.
Αναφορικά με το χρόνο έκπτωσής τους, αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 (π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφορών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορούν.
Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω συνιστούν τον γενικό κανόνα έκπτωσης των δαπανών, καθόσον κάθε δαπάνη πρέπει να εξετάζεται ως ξεχωριστή περίπτωση, από την αρμόδια ελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά αυτής.
Άρθρο 22Α
Δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας
1. Με τις διατάξεις του άρθρου 22Α του ν. 4172/2013, το οποίο προστέθηκε με την παράγραφο 8 του άρθρου 22 του ν. 4223/2013, παρέχονται κίνητρα σε επιχειρήσεις που πραγματοποιούν δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας.
Συγκεκριμένα, με την παράγραφο 1 του άρθρου αυτού ορίζεται ότι οι δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων κατά το χρόνο πραγματοποίησής τους προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%).
Ειδικά οι δαπάνες που αφορούν πάγιο εξοπλισμό, προκειμένου να προσαυξηθούν σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο, κατανέμονται ισόποσα στα επόμενα τρία (3) έτη.
Τα κριτήρια χαρακτηρισμού των πιο πάνω δαπανών καθορίζονται με προεδρικό διάταγμα μετά από πρόταση των Υπουργών Οικονομικών, Παιδείας και Θρησκευμάτων και Πολιτισμού και Αθλητισμού (νυν Υπουργός Πολιτισμού, Παιδείας και Θρησκευμάτων).
Αν προκύψουν ζημίες μετά την αφαίρεση του ως άνω ποσοστού μεταφέρονται για συμψηφισμό με μελλοντικά κέρδη με βάση τις διατάξεις του άρθρου 27 του ν. 4172/2013.
2. Επισημαίνεται ότι την πιο πάνω έκπτωση δικαιούνται όλα τα φυσικά πρόσωπα που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και τα νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες, που πραγματοποιούν δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, ανεξάρτητα από τον τρόπο τήρησης των βιβλίων τους (απλογραφικά ή διπλογραφικά).
Διευκρινίζεται ότι η έκπτωση του 30% επί των υπόψη δαπανών διενεργείται από τα καθαρά κέρδη εξωλογιστικά με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.
Ως δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας νοούνται τα ποσά που πράγματι επιβαρύνθηκε η επιχείρηση, δηλαδή η δαπάνη που προκύπτει μετά την αφαίρεση των επιδοτήσεων ή επιχορηγήσεων που έχει λάβει η επιχείρηση με σκοπό την εκτέλεση – υλοποίηση ερευνητικών προγραμμάτων.
Επειδή μέχρι σήμερα δεν έχει εκδοθεί το σχετικό προεδρικό διάταγμα, προκειμένου για τον καθορισμό των κριτηρίων για τον χαρακτηρισμό των δαπανών ως δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι, μέχρι την έκδοσή του και προκειμένου για την αναγνώριση των δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, θα λαμβάνονται υπόψη τα οριζόμενα στην αριθ. 12962 (ΠΟΛ) 2029/3.11.1987 (ΦΕΚ 743Β’) Απόφαση του Υπουργού Βιομηχανίας, Ενέργειας και Τεχνολογίας, η οποία δεν έχει καταργηθεί.
Ειδικά οι δαπάνες που αφορούν πάγιο εξοπλισμό ο οποίος χρησιμοποιείται για τους σκοπούς της επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, προκειμένου να προσαυξηθούν κατά 30%, θα αποσβεσθούν ισόποσα στα επόμενα 3 έτη από την πραγματοποίηση των υπόψη δαπανών, κατά παρέκκλιση των διατάξεων του άρθρου 24 του ν. 4172/2013. Η έκπτωση του 30% των δαπανών για την αγορά πάγιου εξοπλισμού θα διενεργείται εξωλογιστικά από τα καθαρά κέρδη της επιχείρησης τα επόμενα τρία έτη.
Για παράδειγμα, ανώνυμη εταιρεία προβαίνει, εντός του φορολογικού έτους 2014, στην αγορά πάγιου εξοπλισμού, ο οποίος χρησιμοποιείται για σκοπούς της επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, αξίας 900.000 ευρώ. Το ποσό αυτό θα κατανεμηθεί ισόποσα στα επόμενα τρία έτη, δηλαδή ποσό 300.000 ευρώ θα εκπεσθεί από τα ακαθάριστα έσοδα των φορολογικών ετών 2015, 2016 και 2017, αντίστοιχα και επιπλέον, το ποσό των 300.000 ευρώ θα προσαυξηθεί σε κάθε έτος κατά 30%, ήτοι κατά 90.000 ευρώ.
Επομένως, η επιχείρηση σε κάθε ένα από τα φορολογικά έτη 2015, 2016 και 2017, θα εκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδά της το ποσό των 300.000 ευρώ και επιπλέον από τα καθαρά της κέρδη για κάθε ένα από τα πιο πάνω φορολογικά έτη θα εκπέσει εξωλογιστικά το ποσό των 90.000 ευρώ.
3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου αυτού ορίζεται ότι συγχρόνως με την υποβολή της φορολογικής της δήλωσης, η επιχείρηση υποβάλλει στη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Παιδείας και Θρησκευμάτων τα απαραίτητα δικαιολογητικά για τις δαπάνες έρευνας και τεχνολογίας που πραγματοποίησε. Ο έλεγχος και η πιστοποίηση των δαπανών αυτών διενεργούνται εντός χρονικού διαστήματος έξι (6) μηνών. Μετά την άπρακτη παρέλευση της εν λόγω προθεσμίας θεωρείται ότι οι σχετικές δαπάνες έχουν εγκριθεί. Σε κάθε περίπτωση, το Υπουργείο Παιδείας και Θρησκευμάτων ενημερώνει σχετικά το Υπουργείο Οικονομικών σύμφωνα με τη διαδικασία που καθορίζεται στο κατ’ εξουσιοδότηση της διάταξης προεδρικό διάταγμα.
4. Με την ΠΟΛ.1074/1.4.2015 απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 574Β’) ορίζεται, ότι οι εταιρείες που πραγματοποίησαν μέσα στο φορολογικό έτος 2014 δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, υποχρεούνται να συνυποβάλουν με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους, σε περίπτωση χειρόγραφης υποβολής αυτής, υπεύθυνη δήλωση ότι υποβλήθηκαν τα απαραίτητα δικαιολογητικά στη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Πολιτισμού, Παιδείας και Θρησκευμάτων.
Σε περίπτωση ηλεκτρονικής υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, η πιο πάνω υπεύθυνη δήλωση δεν συνυποβάλλεται, αλλά φυλάσσεται για τον έλεγχο μαζί με τα λοιπά δικαιολογητικά της δήλωσης.
Από τα ανωτέρω προκύπτει, ότι οι υπόψη δαπάνες καταρχήν εκπίπτουν φορολογικά κατά την υποβολή της φορολογικής δήλωσης (μη αναμορφούμενες δαπάνες). Ωστόσο, σε περίπτωση ρητής μη έγκρισης του συνόλου ή μέρους των υπόψη δαπανών από τη Γενική Γραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργείου Πολιτισμού, Παιδείας και Θρησκευμάτων εντός εξαμήνου από την υποβολή των σχετικών δικαιολογητικών, η επιχείρηση οφείλει να υποβάλει τροποποιητική δήλωση φορολογίας εισοδήματος εντός μηνός από την επίδοση της απορριπτικής απόφασης χωρίς την επιβολή τόκων και προσαυξήσεων ή προστίμων.
Άρθρο 23
Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες
1. Με τις διατάξεις του άρθρου 23 του ν. 4172/2013 καθορίζονται περιοριστικά οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες από τα ακαθάριστα έσοδα των φυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, καθώς και των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων. Ειδικότερα, με τις διατάξεις αυτές ρητά ορίζεται ότι δεν εκπίπτουν:
α) Οι τόκοι από δάνεια που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους, εκτός από τα τραπεζικά, διατραπεζικά και ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν τους τόκους που θα προέκυπταν, εάν το επιτόκιο ήταν ίσο με το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις. Το σχετικό επιτόκιο που λαμβάνεται υπόψη είναι το τελευταίο επίσημα δημοσιευμένο επιτόκιο της πλησιέστερης χρονικής περιόδου πριν την ημερομηνία δανεισμού, όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίο οικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας της Ελλάδος.
Επομένως, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων το υπερβάλλον ποσό των τόκων που προκύπτει για την επιχείρηση, όταν το επιτόκιο δανεισμού είναι μεγαλύτερο από το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις και ως εκ τούτου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα οι τόκοι που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους μέχρι το ποσό των τόκων που θα προέκυπτε εάν το δάνειο αφορούσε αλληλόχρεο λογαριασμό προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις.
Επισημαίνεται ότι στην έννοια των δανείων που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτους περιλαμβάνονται όλα τα δάνεια, εκτός των δανείων από χρηματοπιστωτικά ιδρύματα και των ομολογιακών δανείων που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες, που λαμβάνει μία επιχείρηση από οποιοδήποτε πρόσωπο κατά την έννοια των διατάξεων της περ. β’ του άρθρου 2 του ν. 4172/2013.
Επομένως, οι τόκοι από τραπεζικά δάνεια, διατραπεζικά δάνεια, καθώς και τα ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν οι ανώνυμες εταιρείες, εκπίπτουν στο σύνολό τους με την επιφύλαξη του άρθρου 49 του νόμου αυτού. Στην έννοια των τόκων εμπίπτουν και οι τόκοι υπερημερίας από δανειακή σύμβαση, καθόσον ακολουθούν τη σύμβαση αυτή.
Επισημαίνεται ότι προκειμένου για τόκους δανείων που καταβάλλονται προς μη συνδεδεμένες επιχειρήσεις μετά την εφαρμογή της υπόψη περ. α’ θα έχουν εφαρμογή στη συνέχεια οι διατάξεις του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε περί υποκεφαλαιοδότησης.
Ειδικά στην περίπτωση δανείων μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων κατά την έννοια των διατάξεων της περ. ζ’ του άρθρου 2 του ν.4172/2013, και με την προϋπόθεση ότι αθροιστικά πληρούνται τα κριτήρια του άρθρου 22, εφαρμόζονται αποκλειστικά οι ειδικότερες διατάξεις του άρθρου 50 του Κ.Φ.Ε., περί εφαρμογής της αρχής των ίσων αποστάσεων και των κατευθυντήριων γραμμών του ΟΟΣΑ για τις ενδοομιλικές συναλλαγές και όχι οι διατάξεις της περ. α’ της παραγράφου 1 του άρθρου αυτού. Επιπλέον, όπως έχει ήδη διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1037/2.2.2015 εγκύκλιό μας, στην περίπτωση των συνδεδεμένων επιχειρήσεων μετά την εφαρμογή του άρθρου 50 εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 49 περί υποκεφαλαιοδότησης.
Για την καλύτερη κατανόηση όλων των ανωτέρω, παραθέτουμε το ακόλουθο παράδειγμα:
ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ
Τον Μάιο του 2015 η επιχείρηση Α λαμβάνει δάνειο 200.000.000 ευρώ από μη συνδεδεμένη επιχείρηση με επιτόκιο 12%. Επίσης, λαμβάνει δάνειο 100.000.000 ευρώ από συνδεδεμένη επιχείρηση με επιτόκιο 10% και τραπεζικό δάνειο 300.000.000 ευρώ με επιτόκιο 11%. Το επιτόκιο δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις της το Μάρτιο του 2015, όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίο οικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας της Ελλάδος, είναι 6,25%.
Για την εφαρμογή της περίπτωσης α’ του άρθρου αυτού θα υπολογιστούν μόνο οι τόκοι του δανείου από τη μη συνδεδεμένη επιχείρηση. Ειδικότερα, οι πληρωτέοι τόκοι υπολογίζονται σε 24.000.000 ευρώ (200.000.000 x 12%). Αν ληφθεί υπόψη το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις, οι πληρωτέοι τόκοι υπολογίζονται σε 12.500.000 ευρώ (200.000.000 x 6,25%). Η διαφορά των 11.500.000 ευρώ δεν εκπίπτει. Για τους τόκους του δανείου από τράπεζα 33.000.000 ευρώ (300.000.000 x 11%), οι οποίοι εκπίπτουν στο σύνολό τους, καθώς και για το ποσό των 12.500.000 ευρώ, ήτοι συνολικά 45.500.000 ευρώ, θα έχουν εφαρμογή τα οριζόμενα στο άρθρο 49 του Κ.Φ.Ε. Για τους τόκους του δανείου από συνδεδεμένες επιχειρήσεις θα έχουν εφαρμογή καταρχήν οι διατάξεις του άρθρου 50 και στη συνέχεια εκείνες του άρθρου 49.
Στην έννοια των τόκων δανείων της παρούσας παραγράφου δεν εμπίπτει η ζημία, η οποία προκύπτει σε βάρος επιχείρησης λόγω εκχώρησης απαιτήσεών της σε εταιρεία πρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων (factoring) του ν. 1905/1990 (τράπεζα ή ανώνυμη εταιρεία) ή σε αλλοδαπή εταιρεία factoring, η οποία λειτουργεί νόμιμα στην αλλοδαπή ή στην περίπτωση εκχώρησης απαιτήσεων σε ημεδαπή ή αλλοδαπή εταιρεία, αλλά η ζημία αυτή εξετάζεται υπό το πρίσμα των διατάξεων του άρθρου 22 του ν. 4172/2013.
β) Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των 500 ευρώ, από την ημεδαπή ή την αλλοδαπή, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής. Για την περίπτωση αυτή έχουν παρασχεθεί αναλυτικές οδηγίες με τις ΠΟΛ.1216/1.10.2014 και ΠΟΛ.1079/6.4.2015 εγκυκλίους μας.
γ) Οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές. Συνεπώς, οι ασφαλιστικές εισφορές που έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα (εντός της νόμιμης προθεσμίας καταβολής τους ή τυχόν παράτασής της), ακόμη και σε επόμενο φορολογικό έτος, εκπίπτουν από τα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν.
Ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν στα έτη 2014 και επόμενα, οι οποίες καταβάλλονται εκπρόθεσμα, εκπίπτουν κατά το έτος καταβολής τους ανεξαρτήτως του έτους που αφορούν. Στην έννοια της δαπάνης των ασφαλιστικών εισφορών, που αν δεν έχουν καταβληθεί δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα περιλαμβάνονται τόσο οι εισφορές του εργοδότη, όσο και του εργαζομένου, οι οποίες, ως εμπεριεχόμενες στις αμοιβές του, βαρύνουν τον εργοδότη. Σε περίπτωση που οι εκπρόθεσμες ασφαλιστικές εισφορές ετών 2014 και επομένων έχουν υπαχθεί σε ρύθμιση, αυτές θα εκπίπτουν κατά το χρόνο καταβολής τους σύμφωνα με την υπόψη ρύθμιση.
Ειδικά για το φορολογικό έτος 2014 και όσον αφορά στις υποχρεωτικές ασφαλιστικές εισφορές που αποδίδονται στα ασφαλιστικά ταμεία από τους ίδιους τους ασφαλισμένους (ΟΑΕΕ, ΤΕΒΕ, κ.λπ.), εξακολουθούν να ισχύουν τα αναφερόμενα στο αριθ. Δ12 1006031 ΕΞ 2015/19.1.2015 έγγραφό μας, δηλαδή για φυσικά πρόσωπα που αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, τα ποσά των ασφαλιστικών εισφορών τους που αφορούν στην περίοδο 01.01.2014 έως 31.12.2014 και τα οποία καταβάλλονται μέσα στο 2015 και μέχρι τη νόμιμη προθεσμία που ορίζει ο οικείος ασφαλιστικός φορέας ή μέχρι την τυχόν παράτασή της, μπορούν να τα εκπέσουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2014. Από 01.01.2015 θα ισχύει ο γενικός κανόνας που περιγράφεται στην παράγραφο αυτή, ανακαλουμένων του τελευταίου εδάφιου της παραγράφου 7 του αριθ. Δ12Α 1054299 ΕΞ 26.3.2014 και του δεύτερου εδαφίου της παραγράφου 6 του αριθ. Δ12Α 1170320 ΕΞ 2014/30.12.2014 εγγράφων μας.
Ειδικά ως προς τη φορολογική μεταχείριση των ασφαλιστικών εισφορών και αμοιβών διευκρινίζονται τα ακόλουθα:
α) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των ασφαλιστικών εισφορών των μελών προσωπικών εταιρειών (Ο.Ε., Ε.Ε.) και αστικών εταιρειών:
i) Οι ασφαλιστικές εισφορές φυσικού προσώπου, το οποίο ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα (μέσω ατομικής επιχείρησης) και είναι παράλληλα μέλος προσωπικής ή αστικής εταιρείας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ατομικής του επιχείρησης. Αν η ατομική επιχείρηση έχει τεθεί σε αδράνεια, οι ασφαλιστικές εισφορές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας.
ii) Οι ασφαλιστικές εισφορές φυσικού προσώπου, το οποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα και είναι μέλος προσωπικής ή αστικής εταιρείας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας, ανακαλουμένων των όσων αναφέρονται για το θέμα αυτό στο αριθ. ΔΕΑΦΑ 1064780 ΕΞ 2015/11.5.2015 έγγραφό μας.
Σε περίπτωση συμμετοχής εταίρου σε περισσότερες προσωπικές εταιρείες, οι ασφαλιστικές εισφορές εκπίπτουν από την εταιρεία από την οποία λαμβάνει το μεγαλύτερο φορολογητέο εισόδημα.
β) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των ασφαλιστικών εισφορών εταίρων Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. και των μελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε.:
i) Οι ασφαλιστικές εισφορές των εταίρων Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των εταιρειών αυτών, αλλά, σε περίπτωση που οι εταίροι λαμβάνουν αμοιβή και ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα, οι ασφαλιστικές τους εισφορές θα εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ατομικής τους επιχείρησης. Αν δεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα και επιπλέον οι αμοιβές που λαμβάνουν από την Ε.Π.Ε. ή την Ι.Κ.Ε. θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, τότε οι ασφαλιστικές εισφορές θα εκπίπτουν από το εισόδημά τους από μισθωτές υπηρεσίες και θα δηλωθούν από τα φυσικά πρόσωπα στη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους (Ε1).
ii) Οι ασφαλιστικές εισφορές μελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. που δεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα και δεν συμμετέχουν στο κεφάλαιο των υπόψη εταιρειών και επιπλέον οι αμοιβές που λαμβάνουν λόγω της ιδιότητάς τους αυτής θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, τότε οι ασφαλιστικές εισφορές θα εκπίπτουν από το εισόδημά τους από μισθωτές υπηρεσίες και θα δηλωθούν από τα φυσικά πρόσωπα στη δήλωση φορολογίας εισοδήματός τους (Ε1).
γ) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των αμοιβών των μελών προσωπικών εταιρειών (Ο.Ε., Ε.Ε.) και αστικών εταιρειών που δεν προέρχονται από τα κέρδη:
i) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου μέλους προσωπικής ή αστικής εταιρείας, το οποίο ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα (μέσω ατομικής επιχείρησης) και λαμβάνει αμοιβή από την εταιρεία για την εκτέλεση συγκεκριμένου έργου που αυτή του ανέθεσε στα πλαίσια της άσκησης της επιχειρηματικής του δραστηριότητας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας.
ii) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου μέλους προσωπικής ή αστικής εταιρίας το οποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα και λαμβάνει αμοιβές για υπηρεσίες που απορρέουν από τη συμμετοχή του στην εταιρεία δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας.
δ) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση των αμοιβών εταίρων Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. και των μελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. που δεν προέρχονται από τα κέρδη:
i) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου εταίρου Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε., το οποίο ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα (μέσω ατομικής επιχείρησης) και λαμβάνει αμοιβή από την εταιρεία για την εκτέλεση συγκεκριμένου έργου που αυτή του ανέθεσε στα πλαίσια της άσκησης της επιχειρηματικής του δραστηριότητας εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε, κατά περίπτωση.
ii) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου διαχειριστή Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. ή μέλους Δ.Σ. Α.Ε. το οποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα και λαμβάνει αμοιβές οι οποίες θεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες, εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της ΕΠΕ ή Ι.Κ.Ε. ή Α.Ε, κατά περίπτωση.
δ) Οι κάθε είδους προβλέψεις, με εξαίρεση τις οριζόμενες στο άρθρο 26 του ίδιου νόμου, αναφορικά με την πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων. Για το άρθρο αυτό έχουν δοθεί από την υπηρεσία μας διευκρινίσεις με την ΠΟΛ.1056/2.3.2015 εγκύκλιό μας.
ε) Τα πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές, περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων (πρόστιμα εκπρόθεσμης καταβολής), που επιβάλλονται εξαιτίας αθετήσεως συμβατικών υποχρεώσεων των επιχειρήσεων ή παραβάσεων διατάξεων νόμου, κ.λπ.
Στην περίπτωση αυτή περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων, οι ακόλουθες δαπάνες:
i) κάθε είδους χρηματική κύρωση για παραβάσεις της φορολογικής (π.χ. τόκοι εκπρόθεσμης καταβολής κατά ΚΦΔ ή ΚΕΔΕ) ή ασφαλιστικής (περιλαμβανομένου του ποσού των προσαυξήσεων που κατέβαλε η επιχείρηση για την εκπρόθεσμη καταβολή ασφαλιστικών εισφορών προς ασφαλιστικά ταμεία), κ.λπ. νομοθεσίας,
ii) οι ποινικές ρήτρες, τα πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές που επιβάλλονται εξαιτίας αθετήσεως συμβατικών υποχρεώσεων της επιχείρησης, κ.λπ.,
iii) το ποσό της εξαγοράς ποινών που επιβάλλονται από δικαστήρια,
iv) οι τόκοι υπερημερίας λόγω οφειλής φόρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών, κ.λπ.
ν) οι τόκοι που καταλογίζονται, με βάση τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 169 του ν. 4099/2012, σε βάρος επιχείρησης κατά την ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων τις οποίες έλαβαν λόγω του σχηματισμού ειδικού αφορολόγητου αποθεματικού με βάση τα άρθρα 2 και 3 του ν. 3220/2004, καθόσον οι τόκοι αυτοί καταλογίζονται αντί πρόσθετων φόρων και προστίμων και επιπλέον, σε αντίθετη περίπτωση, η ωφέλεια από την έκπτωση των τόκων αυτών ενδέχεται να κριθεί ως νέα παράνομη κρατική ενίσχυση.
Τα ανωτέρω ισχύουν και για τους τόκους (προσαυξήσεις) που επιβάλλονται από την Ευρωπαϊκή Επιτροπή, καθόσον αποτελούν προσαύξηση επί του επιβληθέντος προστίμου σε επιχείρηση από την Επιτροπή.
στ) Η παροχή ή λήψη αμοιβών σε χρήμα ή σε είδος που συνιστούν ποινικό αδίκημα, όπως ενδεικτικά τα ποσά που προέρχονται από νομιμοποίηση εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες από τα οποία προκύπτει περιουσιακό όφελος, όπως δωροδοκίες.
ζ) Οι φόροι -τέλη. Ειδικότερα (περιοριστικά):
αα) ο φόρος εισοδήματος,
ββ) το τέλος επιτηδεύματος,
γγ) οι έκτακτες εισφορές, που επιβάλλονται στα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα. Κατά συνέπεια, η έκτακτη ειδική εισφορά αλληλεγγύης του ν. 4093/2012 εκπίπτει εφάπαξ από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, δεδομένου ότι αυτή επιβαλλόταν επί του τιμήματος των πωλήσεων ηλεκτρικής ενέργειας στους παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας από σταθμούς ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ, και όχι επί των κερδών. Το ποσό της έκτακτης εισφοράς αλληλεγγύης των ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ του ν. 4093/2012 των χρήσεων 2012 και 2013, για το οποίο απομένει αναπόσβεστο υπόλοιπο, με βάση τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν. 2238/1994, προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των φορολογικών ετών 2014 έως και 2017 (3/5 και 4/5, αντίστοιχα), θα εξακολουθήσει να αναγνωρίζεται ως έξοδο των αντίστοιχων φορολογικών ετών.
δδ) ο φόρος προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.) που αναλογεί σε μη εκπιπτόμενες δαπάνες, εφόσον δεν είναι εκπεστέος ως Φ.Π.Α. εισροών από το Φ.Π.Α. εκροών, με βάση τις διατάξεις του ν. 2859/2000 περί Φ.Π.Α.
Για παράδειγμα, δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων ο Φ.Π.Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης από το Φ.Π.Α. εκροών σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 2859/2000, όπως π.χ. δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων, έξοδα ψυχαγωγίας, κ.λπ. και ο οποίος αντιστοιχεί στο μη εκπιπτόμενο ποσό αυτών, ήτοι το υπερβάλλον ποσό των 300 ευρώ της δαπάνης ενός εκ των συμμετεχόντων στην εορταστική εκδήλωση το οποίο δεν εκπίπτει με βάση τις διατάξεις της περ. ι’ του άρθρου αυτού του ν. 4172/2013 και του συνόλου των δαπανών ψυχαγωγίας με βάση τις διατάξεις της περ. ια’ του υπόψη άρθρου και νόμου, αντίστοιχα.
Διευκρινίζεται ότι ο Φ. Π. Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης από το φόρο των εκροών και αντιστοιχεί σε εκπιπτόμενες δαπάνες κατά τον Κ.Φ.Ε., εκπίπτεται κανονικά από τα ακαθάριστα έσοδα.
Σημειώνεται, ότι ο Φ.Π.Α. που επιβάλλεται επί των δαπανών που αφορούν στην επέκταση, προσθήκη ή βελτίωση παγίων τα οποία χρησιμοποιούνται σε πράξεις μη υπαγόμενες σε Φ.Π.Α., προσαυξάνει την αξία κτήσης των πιο πάνω παγίων, η οποία υπόκειται σε απόσβεση κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 24 του ν. 4172/2013, καθόσον ο φόρος αυτός αφενός δεν εκπίπτει ούτε επιστρέφεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν.2859/2000 και αφετέρου βαρύνει τις δαπάνες αυτές, οι οποίες περαιτέρω βαρύνουν την αξία κτήσης των εν λόγω κτισμάτων. Ομοίως ο Φ. Π. Α. που βαρύνει τις αγορές ενσώματων παγίων των επιχειρήσεων και ο οποίος δεν μπορεί να εκπέσει από το Φ.Π.Α. εκροών, προσαυξάνει την τιμή κτήσης του παγίου και κατά συνέπεια, εκπίπτει δια μέσω των αποσβέσεων επί της συνολικής αξίας του παγίου αυτού με βάση το άρθρο 24.
Πέραν των ανωτέρω, επισημαίνεται ότι, δεν εκπίπτουν και οι φόροι των οποίων η μη έκπτωση προβλέπεται ρητά από ειδικές διατάξεις νόμων.
Στην περίπτωση που οι ανωτέρω φόροι επαναχρεώνονται στην αντισυμβαλλόμενη επιχείρηση, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι αυτοί εκπίπτουν ως δαπάνη της επιχείρησης που τους επαναχρεώνει εφόσον το ποσό της επαναχρέωσης έχει συμπεριληφθεί στα φορολογητέα έσοδα της επιχείρησης.
Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι οι φόροι που δεν εκπίπτουν απαριθμούνται περιοριστικά στις υπόψη υποπεριπτώσεις και κατά συνέπεια, λοιποί φόροι που δεν περιλαμβάνονται σε αυτές εκπίπτουν (π.χ. ΕΝΦΙΑ, τέλη κυκλοφορίας, τέλη χαρτοσήμου, ανταποδοτικά τέλη υπέρ Εθνικής Επιτροπής Τηλεπικοινωνιών και Ταχυδρομείων, κ.λπ.).
Οι ανωτέρω φόροι – τέλη εκπίπτουν κατά το χρόνο που καταβάλλονται. Εξαίρεση αποτελούν τα τέλη κυκλοφορίας τα οποία προκαταβάλλονται και κατά συνέπεια εκπίπτουν το επόμενο φορολογικό έτος, δηλαδή το έτος που αφορούν, καθώς και τα τέλη διαφήμισης, τα οποία εκπίπτουν κατά το χρόνο που αφορούν, με τις προϋποθέσεις που αναφέρονται κατωτέρω.
η) Το τεκμαρτό μίσθωμα από ιδιοχρησιμοποίηση της παραγράφου 2 του άρθρου 39 του ν. 4172/2013, κατά το μέτρο που υπερβαίνει το τρία τοις εκατό (3%) της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου, όπως αυτή προσδιορίζεται σύμφωνα με τα άρθρα 41 και 41α του ν. 1249/1982. Ειδικότερα, για τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, κατά τον προσδιορισμό του εισοδήματος από ακίνητη περιουσία, εκπίπτει το τεκμαρτό μίσθωμα στο σύνολό του ανεξάρτητα αν υπερβαίνει το 3% επί της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.
θ) Οι δαπάνες για την οργάνωση και διεξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συναντήσεων που αφορούν στη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης, για την ενημέρωσή τους σε θέματα στρατηγικής των επιχειρήσεων, οριοθέτησης μελλοντικών στόχων, εισαγωγής νέων προϊόντων στην αγορά, προώθησης των προϊόντων, ενημέρωσης σε νέες τεχνικές, κ.λπ., είτε οργανώνονται από την ίδια την επιχείρηση είτε από τρίτο, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα και κατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το 0,5% επί του ετήσιου ακαθάριστου εισοδήματος της επιχείρησης.
Στις δαπάνες για τη σίτιση και διαμονή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης δεν περιλαμβάνονται οι δαπάνες που γίνονται για την αίθουσα των εκδηλώσεων, τη μεταφορά των επισκεπτών, τυχόν αμοιβές ομιλητών, ενώ περιλαμβάνονται τα τέλη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροι ημεδαπής ή αλλοδαπής – «city tax»).
Το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα εφαρμόζεται ανά ενημερωτική ημερίδα – συνάντηση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότε η συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι του ποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσοστό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτόμενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων.
Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, παραθέτουμε τα ακόλουθα παραδείγματα:
ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 1
Επιχείρηση με ακαθάριστα έσοδα 2.000.000 ευρώ δαπάνησε στα πλαίσια διοργάνωσης ενημερωτικής ημερίδας, για σίτιση και διαμονή 50 ατόμων 21.500 ευρώ συνολικά. Ειδικότερα, για 20 από αυτά δαπάνησε το ποσό των 700 ευρώ για κάθε έναν, ήτοι συνολικά 14.000 ευρώ (20 x 700) και για τα υπόλοιπα 30 άτομα το ποσό των 250 ευρώ για κάθε έναν, ήτοι συνολικά 7.500 ευρώ (30 x 250).
Η μη εκπιπτόμενη δαπάνη θα υπολογισθεί ως εξής:
i) Για τα 20 άτομα για τα οποία δαπάνησε το ποσό των 700 ευρώ η δαπάνη θα περιοριστεί στα 300 ευρώ, συνεπώς ως αρχικό μη εκπιπτόμενο ποσό από τα ακαθάριστα έσοδα θα ληφθεί το ποσό των 8.000 ευρώ [(700 – 300) x 20].
ii) Η εναπομένουσα δαπάνη ύψους 13.500 ευρώ (21.500 – 8.000) συγκρίνεται με το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων, ήτοι 10.000 ευρώ (2.000.000 x 0,5%) και περιορίζεται σε αυτό το ύψος, δηλαδή θα αναμορφωθεί επίσης ποσό ίσο με 3.500 ευρώ (13.500 – 10.000).
Στο παράδειγμα αυτό θα αναμορφωθεί συνολικά ποσό ύψους 11.500 ευρώ, ήτοι ποσό 8.000 ευρώ από τον περιορισμό στα 300 ευρώ της δαπάνης σε όσους συμμετέχοντες είναι μεγαλύτερη και 3.500 ευρώ γιατί το ποσό που απέμεινε υπερβαίνει το 0,5% επί των ακαθάριστων εσόδων.
Εάν στο παραπάνω παράδειγμα τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης ήταν 3.000.000 ευρώ, τότε η εναπομένουσα δαπάνη ύψους 13.500 ευρώ θα συγκριθεί με το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων, ήτοι με 15.000 ευρώ (3.000.000 x 0,5%) και επειδή είναι μικρότερη δεν τίθεται θέμα άλλου περιορισμού.
Στην περίπτωση αυτή θα αναμορφωθεί συνολικά ποσό ύψους 8.000 ευρώ, ήτοι μόνο το ποσό από τον περιορισμό στα 300 ευρώ της δαπάνης σε όσους συμμετέχοντες είναι μεγαλύτερη, δεδομένου ότι το εναπομένον ποσό είναι μικρότερο από το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων.
ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 2
Επιχείρηση με ακαθάριστα έσοδα 1.000.000 ευρώ δαπάνησε στα πλαίσια διοργάνωσης ενημερωτικής ημερίδας για σίτιση και διαμονή 25 ατόμων 6.000 ευρώ συνολικά. Η υπόψη δαπάνη δεν ξεπέρασε το ποσό των 300 ευρώ για κανέναν από τους συμμετέχοντες. Η μη εκπιπτόμενη δαπάνη θα υπολογισθεί ως εξής:
Η δαπάνη ύψους 6.000 ευρώ συγκρίνεται με το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων, ήτοι με 5.000 ευρώ (1.000.000 x 0,5%) και περιορίζεται σε αυτό το ύψος, δηλαδή θα αναμορφωθεί το ποσό των 1.000 ευρώ (6.000 – 5.000).
Στο παράδειγμα αυτό θα αναμορφωθεί συνολικά ποσό ύψους 1.000 ευρώ, ήτοι μόνο το ποσό από τον περιορισμό 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της συνολικής δαπάνης, δεδομένου ότι δεν υπήρχε συμμετέχων για τον οποίον να δαπανήθηκε μεγαλύτερο ποσό.
Εάν στο παραπάνω παράδειγμα τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης ήταν 2.000.000 ευρώ, τότε η δαπάνη ύψους 6.000 ευρώ θα συγκριθεί με το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων, ήτοι 10.000 ευρώ (2.000.000 x 0,5%) και επειδή είναι μικρότερη δεν θα αναμορφωθεί κανένα ποσό.
ι) Οι δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικών εκδηλώσεων και οι δαπάνες σίτισης και διαμονής φιλοξενούμενων προσώπων, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα και κατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το 0,5% επί του ετήσιου ακαθάριστου εισοδήματος της επιχείρησης.
Στις δαπάνες για τη διαμονή φιλοξενούμενων προσώπων περιλαμβάνονται και τα τέλη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροι ημεδαπής ή αλλοδαπής – «city tax»).
Το ανωτέρω όριο των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα εφαρμόζεται ανά εορταστική εκδήλωση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσό της εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότε η συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι του ποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσοστό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτόμενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων.
Στο σημείο αυτό διευκρινίζεται ότι σε περίπτωση που μία επιχείρηση καταβάλει δημοτικό φόρο στην αλλοδαπή, θα πρέπει να εξετάζεται αν η καταβολή πραγματοποιείται στα πλαίσια των περιπτώσεων θ’ ή ι’, δηλαδή αν ακολουθεί την κύρια δαπάνη διαμονής πελατών ή εργαζομένων της στα πλαίσια ενημερωτικών ημερίδων ή διαμονής φιλοξενούμενων προσώπων. Σε περίπτωση που ο δημοτικός φόρος αλλοδαπής δεν αφορά στις παραπάνω περιπτώσεις, θα πρέπει να συναρτάται με την κύρια αντίστοιχη δαπάνη για την έκπτωση των οποίων πρέπει να πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 22.
ια) Οι δαπάνες ψυχαγωγίας. Εξαιρούνται δαπάνες ψυχαγωγίας που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο της επιχειρηματικής δραστηριότητας των επιχειρήσεων που έχουν ως κύριο αντικείμενο την παροχή υπηρεσιών ψυχαγωγίας, οι οποίες δικαιούνται να εκπέσουν το σύνολο των υπόψη δαπανών.
ιβ) Οι προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες.
Διευκρινίζεται ότι όποια δαπάνη έχει χαρακτηρισθεί ως παροχή σε είδος με βάση το άρθρο 13 του ν. 4172/2013 (ΠΟΛ.1219/6.10.2014 εγκύκλιός μας) και φορολογείται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία, θεωρείται ότι πραγματοποιείται προς το συμφέρον της επιχείρησης (άρθρο 22 περ. α’) και εκπίπτει ως έξοδο μισθοδοσίας, εφόσον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις των περ. β’ και γ’ του άρθρου 22. Λοιπές δαπάνες που δεν εμπίπτουν στην έννοια των παροχών σε είδος (π.χ. διατακτικές μέχρι 6 ευρώ, παροχές μέχρι 300 ευρώ, χρήση κινητών τηλεφώνων σύμφωνα με την ΠΟΛ.1219/6.10.2014, παραχώρηση εταιρικών οχημάτων για το 70% του κόστους των αναφερομένων στις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 13 δαπανών, καύσιμα και διόδια εταιρικών οχημάτων, κ.λπ.) εκπίπτουν υπό το πρίσμα των διατάξεων του άρθρου 22.
Τα ίδια ισχύουν και για τα ποσά των περ. α’ και β’ της παρ.1 του άρθρου 14 του ν. 4172/2013, αναφορικά με την κάλυψη δαπανών (διαμονής, σίτισης και κίνησης) από την επιχείρηση που καταβάλλουν οι εργαζόμενοι κατά την εκτέλεση της υπηρεσίας τους, τα οποία επίσης εκπίπτουν με τις προϋποθέσεις του άρθρου 22.
Ειδικότερα, σε περίπτωση που χορηγείται δάνειο προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτοχο από νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με βάση τις διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 13 του νόμου αυτού δεν εκπίπτουν οι τόκοι που προκύπτουν, σε περίπτωση έγγραφης συμφωνίας, για τους οποίους το φυσικό πρόσωπο φορολογείται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία, καθότι αυτό αποτελεί τεκμαρτό εισόδημα για αυτόν και δεν αποτελεί πραγματική δαπάνη για την εταιρεία.
ιγ) Ως προς την περίπτωση ιγ’ του άρθρου 23, όπως ισχύει μετά την τροποποίησή της με το άρθρο 21 του ν. 4321/2015, θα ακολουθήσουν αναλυτικές οδηγίες με νεότερη εγκύκλιό μας.
Πέραν των ανωτέρω διευκρινίζονται τα ακόλουθα:
i) Οι δαπάνες διαφήμισης δεν εκπίπτουν στην περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλομένων τελών διαφήμισης, δηλαδή μετά τη λήξη της προθεσμίας υποβολής της οικείας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, καθόσον με τις διατάξεις της περ. δ’ της κατηγορίας Δ’ της παρ.1 του άρθρου 15 του από 24.9/20.10.1958 βασιλικού διατάγματος, όπως τροποποιήθηκαν με τις διατάξεις του άρθρου 9 του ν. 2880/2001, οι οποίες εξακολουθούν να ισχύουν, ορίζεται ότι σε περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσης των οφειλόμενων τελών, οι σχετικές δαπάνες διαφήμισης δεν αναγνωρίζονται ως εκπεστέες από τα ακαθάριστα έσοδα, κατά τις φορολογικές διατάξεις.
ii) Προκειμένου για τον προσδιορισμό των κερδών των ασφαλιστικών επιχειρήσεων, εκπίπτουν τα τεχνικά αποθέματα που υποχρεωτικά σχηματίζουν οι επιχειρήσεις αυτές με βάση τις διατάξεις του άρθρου 7 του ν.δ. 400/1970 «Περί Ιδιωτικής Ασφάλισης».
iii) Ειδικά για τα νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα της περ. γ’ του άρθρου 45 του ν. 4172/2013 διευκρινίζεται, ότι όσον αφορά στις δαπάνες που αυτά πραγματοποιούν, γίνεται διάκριση ανάλογα με το αν αυτές αφορούν στην επιχειρηματική τους δραστηριότητα ή στην επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους. Το μέρος εκείνων των δαπανών που αφορούν σε επιχειρηματική δραστηριότητα εκπίπτει προκειμένου για τον προσδιορισμό του εισοδήματος αυτού, με την επιφύλαξη των άρθρων 22 και 23. Αντίθετα, δεν εκπίπτουν δαπάνες που αφορούν έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους, τα οποία δεν αποτελούν αντικείμενο φόρου.
Σε περίπτωση που υπάρχουν δαπάνες που είναι κοινές, δηλαδή μπορούν να συμβάλλουν στη δημιουργία τόσο εισοδήματος υπαγόμενου σε φόρο όσο και εισοδήματος μη υπαγόμενου σε φόρο, τότε οι δαπάνες αυτές επιμερίζονται κατά την αναλογία των αντίστοιχων εσόδων.
Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και για αστικές μη κερδοσκοπικές εταιρείες της παρ. ε’ του άρθρου 45 του ν. 4172/2013.
Αντίστοιχα, για τους φορείς γενικής κυβέρνησης και δεδομένου ότι αυτοί φορολογούνται για το εισόδημα που αποκτούν από κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, εκπίπτουν οι δαπάνες που αντιστοιχούν στα εισοδήματα αυτά, ενώ δεν εκπίπτουν οι λοιπές δαπάνες. Σε περίπτωση κοινών δαπανών, αυτές επιμερίζονται κατά την αναλογία των απαλλασσόμενων και μη εισοδημάτων.
Τέλος και αναφορικά με τις οικοδομικές επιχειρήσεις οι οποίες αποκτούν εισοδήματα τόσο από την πώληση οικοδομών όσο και από λοιπές επιχειρηματικές δραστηριότητες, οι κοινές δαπάνες επιμερίζονται κατά την αναλογία των εισοδημάτων αυτών.
Ειδικά στην περίπτωση πώλησης ακινήτων οικοδομικής επιχείρησης μετά την 01.01.2014 των οποίων η άδεια κατασκευής εκδόθηκε μετά την 01.01.2006 που προσδιορίζουν τα κέρδη τους λογιστικά και η ανέγερση των οποίων έχει ήδη ολοκληρωθεί σε προηγούμενα έτη, για τον λογιστικό προσδιορισμό των κερδών λαμβάνονται υπόψη οι δαπάνες που αφορούν στα πωληθέντα ακίνητα έστω και αν αυτές πραγματοποιήθηκαν και καταχωρήθηκαν σε προηγούμενο φορολογικό έτος, ήτοι στο έτος ή στα έτη κατασκευής (σχετ. ΠΟΛ.1102/11.5.2015 και ΠΟΛ.1097/28.4.2015). Τα παραπάνω ισχύουν και σε περίπτωση πώλησης ημιτελών οικοδομών, δηλαδή για τον λογιστικό προσδιορισμό των κερδών λαμβάνονται υπόψη οι δαπάνες που πραγματοποιήθηκαν και καταχωρήθηκαν σε προγενέστερα έτη. Αν οι δαπάνες πραγματοποιούνται σε μεταγενέστερο χρόνο της πώλησης, αυτές εκπίπτουν κατά το χρόνο πραγματοποίησής τους με βάση τα αναφερόμενα στην παράγραφο 3 της δεύτερης ενότητας της παρούσας (Άρθρο 22 Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες).
iv) Επισημαίνεται ότι για τα νομικά πρόσωπα της περ. β’ του άρθρου 45 που αποκτούν εισόδημα αποκλειστικά από ακίνητη περιουσία, το εισόδημά τους αυτό θεωρείται εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα όπως και των λοιπών νομικών προσώπων (παρ. 2 άρθρου 47) και συνεπώς, οι διατάξεις των άρθρων 22 και 23 έχουν εφαρμογή και στα πρόσωπα αυτά.
ν) Στην περίπτωση αλλοδαπού νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας που δεν έχει τη φορολογική του κατοικία στην Ελλάδα και φορολογείται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 47 και 58 του ν. 4172/2013, ανεξάρτητα από το αν αποκτά ή όχι μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα (ΠΟΛ.1069/23.3.2015 εγκύκλιός μας), το σύνολο των δαπανών εκπίπτει με τις προϋποθέσεις που ορίζονται με τις διατάξεις των άρθρων 22 και 23 του νόμου αυτού.
vi) Αναφορικά με τις προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων που σχηματίζονται με την παρ.1 του άρθρου 26 του ν.4172/2013 χωρίς τα υπόψη ποσά να έχουν εγγραφεί σε αποτελεσματικό λογαριασμό εσόδων (π.χ. προκαταβολές) και επομένως δεν πληρείται η προϋπόθεση της περ. α’ της παρ. 4 του άρθρου αυτού προκειμένου για τη διαγραφή τους, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι αν για τις υπόψη επισφάλειες αποδεικνύεται η αφερεγγυότητα του οφειλέτη με βάση τα όσα ορίζονται με τις διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 26 του ν.4172/2013 και ενδεικτικά αναφέρονται στην ΠΟΛ.1056/2.3.2015 εγκύκλιο, τότε τα υπόψη ποσά εκπίπτουν φορολογικά κατά το φορολογικό αυτό έτος. Τα ανωτέρω ισχύουν και για το ανεξόφλητο ποσό Φ.Π.Α. επισφαλών απαιτήσεων, το οποίο με βάση την ίδια ως άνω εγκύκλιό μας δεν μπορεί να συμπεριληφθεί στην πρόβλεψη της επισφαλούς απαίτησης που σχηματίζεται με βάση τις ως άνω διατάξεις. Το ποσό αυτό εκπίπτει στο έτος διαγραφής του, με την προϋπόθεση να υπάρχει υποχρέωση απόδοσής του στο Δημόσιο και να έχει ήδη συμπεριληφθεί στη δήλωση Φ. Π. Α. (αρχική ή τροποποιητική) της οικείας περιόδου.
vii) Όσον αφορά στα ποσά εκπτώσεων που χορηγούνται από τους συμβεβλημένους ιδιώτες παρόχους υπηρεσιών υγείας προς τον ΕΟΠΥΥ κατ’ εφαρμογή του μηχανισμού αυτόματης πληρωμής (claw back) και του κλιμακούμενου ποσοστού επί των ποσοστών του ΕΟΠΥΥ (rebate) με βάση τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 5 του άρθρου 100 του ν.4172/2013, αυτά μειώνουν τα ακαθάριστα έσοδα του έτους εντός του οποίου εκκαθαρίζονται και εκδίδονται τα σχετικά στοιχεία.
2. Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή, σύμφωνα με την παράγραφο 2 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, όπως ισχύει, για δαπάνες που αφορούν φορολογικές περιόδους που αρχίζουν από την 1.1.2014 και μετά.
Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ
