ΠΟΛ.1249/5.11.2015 Φορολογική μεταχείριση εισοδήματος από συντάξεις, παροχές και παρόμοιες αμοιβές φορολογικών κατοίκων εξωτερικού, βάσει των διατάξεων Συμβάσεων Αποφυγής Διπλής Φορολογίας

Αθήνα, 05 / 11 /2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
Δ/ΝΣΗ ΔΙΕΘΝΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΣΧΕΣΕΩΝ
ΤΜΗΜΑ Α’ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΘΕΜΑΤΩΝ

Ταχ. Δ/νση:Καρ. Σερβίας 8
101 84 Αθήνα
Πληροφορίες:Β. Λέπεση, B. Τσιάρα
Τηλέφωνο:210 3375 852 – 864
Fax:210 3375 854
e-mail:[email protected]

ΠΟΛ 1249/2015

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση εισοδήματος από συντάξεις, παροχές και παρόμοιες αμοιβές φορολογικών κατοίκων εξωτερικού, βάσει των διατάξεων Συμβάσεων Αποφυγής Διπλής Φορολογίας

Με αφορμή την υποβολή ερωτημάτων στην Υπηρεσία μας σχετικά με τη φορολόγηση συντάξεων, παροχών και άλλων παρόμοιων αμοιβών, οι οποίες προκύπτουν στην Ελλάδα και καταβάλλονται σε φορολογικούς κατοίκους κράτους με το οποίο η χώρα μας έχει συνάψει Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας του Εισοδήματος (ΣΑΔΦΕ), σας γνωρίζουμε τα κάτωθι:

Η χώρα μας έχει συνάψει Συμβάσεις Αποφυγής Διπλής Φορολογίας με 57 κράτη. Οι Συμβάσεις αυτές κατανέμουν την έκταση της φορολογικής εξουσίας μεταξύ των συμβαλλομένων μερών. Για ορισμένες κατηγορίες εισοδήματος απονέμεται αποκλειστική φορολογική αρμοδιότητα μόνον στο ένα από τα συμβαλλόμενα κράτη, με αποτέλεσμα να εξαλείφεται εντελώς η διπλή φορολογία. Για άλλες κατηγορίες εισοδήματος απονέμεται συντρέχουσα φορολογική αρμοδιότητα στα δύο συμβαλλόμενα κράτη, η άσκηση της οποίας ρυθμίζεται από το ειδικό άρθρο για τη μέθοδο αποφυγής της διπλής φορολογίας.

Για τη φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από συντάξεις, παροχές και άλλες παρόμοιες αμοιβές σύμφωνα με τις διμερείς Συμβάσεις που έχει συνάψει η Ελλάδα, το Υπουργείο μας έχει εκδώσει αναλυτική Πολυγραφημένη Εγκύκλιο (ΠΟΛ.1128/27.10.2006), με την οποία διευκρινίζονται σχετικά ζητήματα. Συγκεκριμένα, στον συνημμένο πίνακα της Εγκυκλίου αναλύονται τα άρθρα που αναφέρονται στη φορολογική αντιμετώπιση των συντάξεων, παροχών και άλλων παρόμοιων αμοιβών, οι οποίες προέρχονται από πηγές ενός Συμβαλλόμενου Κράτους και καταβάλλονται σε κατοίκους Ελλάδας, αλλά και αυτών που προέρχονται από πηγές Ελλάδας και καταβάλλονται σε κατοίκους του άλλου Συμβαλλομένου Κράτους.

Στο Παράρτημα του παρόντος παρατίθεται αναλυτικός πίνακας που αφορά στις ΣΑΔΦΕ οι οποίες δεν περιλαμβάνονται στην προαναφερθείσα Πολυγραφημένη Εγκύκλιο, καθώς συνάφθηκαν και τέθηκαν σε εφαρμογή μεταγενέστερα, και συγκεκριμένα στη φορολογική αντιμετώπιση των συντάξεων, παροχών και άλλων παρόμοιων αμοιβών, οι οποίες προέρχονται από πηγές Ελλάδας και καταβάλλονται σε κατοίκους του άλλου Συμβαλλομένου Κράτους.

Διευκρινίζεται ότι η Ελλάδα κατά τη διαδικασία σύναψης των ΣΑΔΦΕ ακολουθεί το Πρότυπο Σύμβασης του Ο.Ο.Σ.Α. (Model Tax Convention on Income and on Capital) και τα ερμηνευτικά του σχόλια, σύμφωνα με τα οποία η φορολόγηση των συντάξεων και άλλων παρόμοιων πληρωμών προβλέπεται στις διατάξεις των άρθρων 18 και 19.

Πιο συγκεκριμένα, το άρθρο 18 περιλαμβάνει διατάξεις για τη φορολόγηση των συντάξεων που καταβάλλονται για εξαρτημένη εργασία στον ιδιωτικό τομέα. Στους τύπους πληρωμής περιλαμβάνονται οι συντάξεις που καταβάλλονται απευθείας στους πρώην εργαζόμενους αλλά και πληρωμές προς άλλους δικαιούχους (π.χ. επιζών σύζυγος, σύντροφος ή τέκνο των εργαζομένων).

Ωστόσο, όταν οι ως άνω συντάξεις καταβάλλονται για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς ένα κράτος ή μία πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού εφαρμόζονται οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 19 (Κυβερνητικές υπηρεσίες), εξαιρουμένων των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 19 που αναφέρονται σε υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που ασκείται από ένα κράτος ή μία πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού. Πρόκειται για περιπτώσεις όπου το κράτος παρέχει υπηρεσίες οι οποίες δεν εντάσσονται στον πυρήνα των κρατικών λειτουργιών αλλά αποσκοπούν στην επίτευξη κέρδους.

Οι καταβολές κοινωνικής ασφάλισης που δεν εμπίπτουν στα άρθρα 18 ή 19 εμπίπτουν στο άρθρο 21 του Προτύπου (Άλλα Εισοδήματα). Επομένως σε αυτή τη διάταξη εμπίπτουν οι καταβολές προς αυτοαπασχολούμενους καθώς και οι συντάξεις που βασίζονται αποκλειστικά σε πόρους, στην ηλικία ή τυχόν αναπηρία οι οποίες θα καταβάλλονταν ούτως ή άλλως ανεξαρτήτως της προηγούμενης εξαρτημένης εργασίας ή των παραμέτρων αυτής. Σύμφωνα με το άρθρο 21 παρ. 1 του Προτύπου «Εισοδήματα κατοίκου ενός από τα Συμβαλλόμενα Κράτη, οπουδήποτε και αν προκύπτουν, τα οποία δεν καλύπτονται στα προηγούμενα άρθρα της παρούσας σύμβασης, φορολογούνται μόνο στο Κράτος αυτό».

Σημειώνεται ωστόσο ότι για τις Συμβάσεις οι οποίες είχαν συναφθεί είτε προγενέστερα του Προτύπου είτε κατά τα πρώτα έτη υιοθέτησής του, η διάταξη για τη φορολογική μεταχείριση των συντάξεων περιλαμβάνει συντάξεις και παροχές που καταβάλλονται για εξαρτημένη εργασία αλλά και για ανεξάρτητες προσωπικές υπηρεσίες (βλ. ΣΑΔΦ με Ην. Βασίλειο, ΗΠΑ, Γαλλία, Γερμανία κλπ.)

ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

Όταν προβλέπεται αποκλειστικό δικαίωμα φορολόγησης του εισοδήματος από συντάξεις, παροχές ή παρόμοιες αμοιβές στο Κράτος Κατοικίας (δηλ. στο άλλο συμβαλλόμενο Κράτος) σύμφωνα με τις διατάξεις της οικείας ΣΑΔΦΕ, τότε η διαδικασία που θα ακολουθείται είναι η εξής:

Ο δικαιούχος του εισοδήματος (δηλ. φορολογικός κάτοικος εξωτερικού) από συντάξεις, παροχές και άλλες παρόμοιες αμοιβές, οφείλει να υποβάλλει στον φορέα που καταβάλλει τη σύνταξη (δηλ. στον Ελληνικό φορέα) την «Αίτηση για την Εφαρμογή της Σύμβασης Αποφυγής Διπλής Φορολογίας»1 μεταξύ Ελλάδος και του αντίστοιχου Συμβαλλομένου Κράτους (βλ. συνημμένο υπόδειγμα). Για την υποβολή των Αιτήσεων αυτών έχουν εκδοθεί οι ακόλουθες σχετικές Πολυγραφημένες Εγκύκλιοι: για τη ΣΑΔΦΕ με τις Η.Π.Α. οι ΠΟΛ.1107/5.4.1999 και ΠΟΛ.1079/16.5.2006, για τη ΣΑΔΦΕ με την Ισπανία η ΠΟΛ.1145/31.12.2003, για τη ΣΑΔΦΕ με την Πολωνία η ΠΟΛ.1025/16.2.2006, για τη ΣΑΔΦΕ με την Τουρκία οι ΠΟΛ.1092/23.6.2005 ΚΑΙ ΠΟΛ.1078/12.5.2006, για τη ΣΑΔΦΕ με τη Μολδαβία η ΠΟΛ.1210/15.9.2015 και για τις υπόλοιπες χώρες η ΠΟΛ.1187/5.7.1995.

Η Αίτηση αυτή συμπληρώνεται και υπογράφεται από τον δικαιούχο του εισοδήματος και σφραγίζεται και υπογράφεται από τη φορολογική αρχή της χώρας κατοικίας του δικαιούχου του εισοδήματος στο πεδίο «Πιστοποιητικό της Φορολογικής Αρχής της Χώρας Κατοικίας του Δικαιούχου» (Πεδίο VII). Τονίζεται ότι η πιστοποίηση της φορολογικής κατοικίας από την αλλοδαπή φορολογική αρχή είναι απαραίτητη προκειμένου να έχουν εφαρμογή οι ευεργετικές διατάξεις των Συμβάσεων.

Η ως άνω Αίτηση θα υποβάλλεται μέχρι το τέλος του έτους στο φορέα που καταβάλλει τη σύνταξη ο οποίος είναι υπόχρεος σε παρακράτηση φόρου και θα έχει ισχύ από το αμέσως επόμενο φορολογικό έτος και συνολικά για διάστημα τριών (3) φορολογικών ετών. Παράδειγμα: Για να μη διενεργηθεί παρακράτηση φόρου για τα φορολογικά έτη 2017 μέχρι και 2019, η Αίτηση θα πρέπει να υποβληθεί μέχρι το τέλος του έτους 2016. Ειδικότερα για το πρώτο έτος εφαρμογής της παρούσας, η ως άνω Αίτηση μπορεί να υποβάλλεται έως 31 Μαρτίου 2016, έτσι ώστε να μη διενεργηθεί παρακράτηση για τα φορολογικά έτη 2016 έως και 2018.

Τονίζεται ότι σε περίπτωση αλλαγής φορολογικής κατοικίας του δικαιούχου αυτός οφείλει να ενημερώσει άμεσα τον οικείο συνταξιοδοτικό του φορέα.

Διευκρινίζεται ότι για τις περιπτώσεις δικαιούχων στους οποίους καταβάλλεται σύνταξη (ή άλλη παρόμοια αμοιβή) για πρώτη φορά, εφόσον ο δικαιούχος υποβάλλει την Αίτηση, ο οικείος συνταξιοδοτικός φορέας δε θα διενεργεί παρακράτηση φόρου για το τρέχον έτος και για τα επόμενα δύο (2) φορολογικά έτη.

Σημειώνεται ότι η ως άνω διαδικασία αφορά σε όλες τις ΣΑΔΦΕ που έχει συνάψει η χώρα μας με άλλα Συμβαλλόμενα Κράτη (βλ. Παράρτημα του παρόντος και Πολυγραφημένη Εγκύκλιο ΠΟΛ.1128/27.10.2006).

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ
ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΜΕΤΑΧΕΙΡΙΣΗ ΣΥΝΤΑΞΕΩΝ ΠΟΥ ΠΡΟΕΡΧΟΝΤΑΙ ΑΠΟ ΠΗΓΕΣ ΕΛΛΑΔΑΣ ΚΑΙ ΚΑΤΑΒΑΛΛΟΝΤΑΙ ΣΕ ΚΑΤΟΙΚΟ ΣΥΜΒΑΛΛΟΜΕΝΗΣ ΧΩΡΑΣ

Για τη φορολογική μεταχείριση των συντάξεων που προέρχονται από πηγές Ελλάδας και καταβάλλονται σε κατοίκους των χωρών: Αλβανία, Αρμενία, Βέλγιο, Βουλγαρία, Γαλλία, Γερμανία, Γεωργία, Δανία, Ην. Βασίλειο, Ην. Πολιτείες, Ινδία, Ιρλανδία, Ισπανία, Ισραήλ, Ιταλία, Κίνα, Κορέα, Κουβέιτ, Κροατία, Κύπρος, Λετονία, Λιθουανία, Λουξεμβούργο, Μεξικό, Μολδαβία, Ν. Αφρική, Νορβηγία, Ολλανδία, Ουγγαρία, Ουκρανία, Ουζμπεκιστάν, Πολωνία, Πορτογαλία, Ρουμανία, Σλοβακία, Σλοβενία, Σουηδία, Τουρκία, Τσεχία και Φινλανδία παραπέμπουμε στην Πολυγραφημένη Εγκύκλιο 1128/2006. Για τις υπόλοιπες χώρες με τις οποίες έχει συνάψει η χώρα μας Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας του Εισοδήματος (ΣΑΔΦΕ) παρατίθενται τα κάτωθι:

ΑΓΙΟΣ ΜΑΡΙΝΟΣ (N. 4243/2014 – ΦΕΚ 57/Α’/2014) Άρθρο 18 παρ. 1. Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Αγίου Μαρίνου ως ανταμοιβή για προηγούμενη απασχόληση, φορολογούνται αποκλειστικά στον Άγιο Μαρίνο. παρ. 2. Ανεξάρτητα από τις διατάξεις της παρ. 1 αυτού του άρθρου, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές που καταβάλλονται από το Κράτος της Ελλάδας σύμφωνα με τις διατάξεις της νομοθεσίας του για την κοινωνική ασφάλιση, φορολογούνται αποκλειστικά στην Ελλάδα.
Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή από πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά, σε ένα φυσικό πρόσωπο έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή προς την πολιτική υποδιαίρεση ή προς την τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα. παρ. 2β: Ωστόσο, η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στον Άγιο Μαρίνο, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Αγίου Μαρίνου.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΑΖΕΡΜΠΑΪΤΖΑΝ (N. 3826/2010 – ΦΕΚ 29/Α’/2010)
Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Αζερμπαϊτζάν έναντι προηγούμενης απασχόλησης, φορολογούνται και στα δύο κράτη.
Άρθρο 19 παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή από διοικητική-γεωγραφική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από επενδυτικά ταμεία που συστάθηκαν σε αυτό, σε ένα φυσικό πρόσωπο έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή προς πολιτική υποδιαίρεση ή προς τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο, η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στο Αζερμπαϊτζάν, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Αζερμπαϊτζάν.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται για υπηρεσίες που συνδέονται με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΑΙΓΥΠΤΟΣ (N. 3484/2006 – ΦΕΚ 170/Α’/2006)
Άρθρο 18 παρ. 1. Συντάξεις και παροχές, που προέρχονται από το Κράτος της Ελλάδας και καταβάλλονται σε κάτοικο Αιγύπτου, φορολογούνται και στα δύο κράτη. Άρθρο 19
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΑΥΣΤΡΙΑ (N. 3724/2008 – ΦΕΚ 253/Α’/2008) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Αυστρίας έναντι προηγούμενης εξαρτημένης απασχόλησης, φορολογούνται μόνο στην Αυστρία. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή από πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά, σε ένα φυσικό πρόσωπο έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο, η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στην Αυστρία, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Αυστρίας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΒΟΣΝΙΑ ΚΑΙ ΕΡΖΕΓΟΒΙΝΗ (N. 3795/2009 – ΦΕΚ 157/Α’/2009) Άρθρο 18
Τηρουμένων των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Βοσνίας-Ερζεγοβίνης για παρεχόμενη στο παρελθόν εξαρτημένη εργασία, φορολογούνται μόνο στη Βοσνία Ερζεγοβίνη. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή από πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά, σε ένα φυσικό πρόσωπο σχετικά με υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο, η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στη Βοσνία-Ερζεγοβίνη, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Βοσνίας-Ερζεγοβίνης.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΕΛΒΕΤΙΑ (Ν. 1502/1984-ΦΕΚ 192/Α’/1984, Ν. 4034/2011-ΦΕΚ 269/Α’/2011 και Ν. 4105/2013- ΦΕΚ 5/Α’/2013)
Άρθρο 18 (Ν.1502/1984)
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιας φύσης αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Ελβετίας για προηγούμενη απασχόληση φορολογούνται μόνο στην Ελβετία. Άρθρο 19 (Ν.1502/1984)
παρ. 2(α): Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτό, σε ένα φυσικό
πρόσωπο για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν στο Κράτος αυτό ή υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2(β): Εντούτοις, μία τέτοια σύνταξη φορολογείται μόνο στην Ελβετία, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Ελβετίας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επαγγελματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.
παρ. 3 του συνημμένου στη Σύμβαση Πρωτοκόλλου (όπως αυτό προστέθηκε με την παρ. 2 του άρθρου VII του Ν.4034/2011)
Εννοείται, ότι ο όρος «συντάξεις» όπως αυτός χρησιμοποιείται στα άρθρα 18 και 19 αντίστοιχα, δεν καλύπτει μόνο περιοδικές πληρωμές, αλλά περιλαμβάνει και εφάπαξ παροχές.

ΕΣΘΟΝΙΑ (N. 3682/2008 – ΦΕΚ 145/Α’/2008) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Εσθονίας έναντι προηγούμενης εξαρτημένης απασχόλησης, φορολογούνται μόνο στην Εσθονία. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή από τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά, σε ένα φυσικό πρόσωπο έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή την τοπική αρχή, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο, η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στην Εσθονία, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Εσθονίας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή την τοπική αρχή αυτού.

ΗΝΩΜΕΝΑ ΑΡΑΒΙΚΑ ΕΜΙΡΑΤΑ (N. 4234/2014 – ΦΕΚ 28/Α/2014) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Ηνωμένων Αραβικών Εμιράτων έναντι προηγούμενης εξαρτημένης απασχόλησης, φορολογούνται μόνο στα Ηνωμένα Αραβικά Εμιράτα. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή τοπικές κυβερνήσεις και τα χρηματοπιστωτικά τους ιδρύματα ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά, σε ένα φυσικό πρόσωπο σχετικά με υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή την υποδιαίρεση ή αρχή, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο, η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στα Ηνωμένα Αραβικά Εμιράτα, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Ηνωμένων Αραβικών Εμιράτων. παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή την τοπική αρχή ή τις τοπικές κυβερνήσεις και τα χρηματοπιστωτικά τους ιδρύματα.

ΙΣΛΑΝΔΙΑ (N. 3684/2008 – ΦΕΚ 147/Α’/2008) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Ισλανδίας για παρεχόμενη στο παρελθόν απασχόληση, φορολογούνται μόνο στην Ισλανδία.
Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά, σε ένα φυσικό πρόσωπο σχετικά με υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή υποδιαίρεση ή τοπική αρχή, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο, η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στην Ισλανδία, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Ισλανδίας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΚΑΝΑΔΑΣ (N. 3824/2010 – ΦΕΚ 27/Α’/2010 και ΠΟΛ. 1072/2015) Άρθρο 18
παρ. 1. Συντάξεις και πρόσοδοι που προκύπτουν στην Ελλάδα και καταβάλλονται σε κάτοικο Καναδά φορολογούνται και στα δύο κράτη.
παρ. 2. Συντάξεις που προκύπτουν στην Ελλάδα και καταβάλλονται σε κάτοικο Καναδά, μπορούν να φορολογούνται και στην Ελλάδα και σύμφωνα με το ελληνικό δίκαιο, αλλά από το συνολικό ποσό των συντάξεων αυτών που καταβάλλονται κάθε ημερολογιακό έτος, η Ελλάδα θα εξαιρεί από το φόρο 15.000 δολάρια Καναδά ή το ισότιμο ποσό σε ευρώ. Όμως στην περίπτωση των περιοδικών συνταξιοδοτικών πληρωμών, ο φόρος που θα επιβάλλεται κατ’ αυτόν τον τρόπο δεν θα υπερβαίνει το κατώτερο:
α) του 15% επί του ακαθάριστου ποσού του συνόλου των πληρωμών αυτών, για το οικείο έτος, για τα ποσά που υπερβαίνουν τα 15.000 δολάρια Καναδά ή το ισότιμο ποσό σε ευρώ και β) του συντελεστή που προσδιορίζεται με αναφορά στο ποσό του φόρου, το οποίο θα έπρεπε διαφορετικά να πληρώσει ο δικαιούχος της πληρωμής για το έτος επί του συνολικού ποσού των πληρωμών αυτών, εάν το φυσικό πρόσωπο ήταν κάτοικος της Ελλάδας. παρ. 4. Ανεξάρτητα από οτιδήποτε στην εν λόγω Σύμβαση:
α) πολεμικές συντάξεις και επιδόματα (συμπεριλαμβανομένων αυτών που καταβάλλονται σε βετεράνους πολέμου ή καταβάλλονται λόγω ζημιών ή τραυματισμών που προκλήθηκαν συνεπεία του πολέμου) που προκύπτουν στην Ελλάδα και καταβάλλονται σε κάτοικο Καναδά θα εξαιρούνται από το φόρο στον Καναδά στην έκταση που θα εξαιρούνταν από το φόρο εάν εισπραττόταν από κάτοικο της Ελλάδας.

ΚΑΤΑΡ (Ν. 3823/2010 – ΦΕΚ 22/Α’/2010) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές και παροχές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Κατάρ φορολογούνται και στα δύο Κράτη. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά σε ένα φυσικό πρόσωπο για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή μία πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στο Κατάρ, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Κατάρ.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΜΑΛΤΑ (Ν. 3681/2008 – ΦΕΚ 144/Α’/2008) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Μάλτας για εργασία που προσέφερε στο παρελθόν φορολογούνται μόνο στη Μάλτα. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού σε ένα φυσικό πρόσωπο για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή την υποδιαίρεση ή την τοπική αρχή, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα. παρ. 2β: Μία τέτοια σύνταξη όμως φορολογείται μόνο στη Μάλτα, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Μάλτας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΜΑΡΟΚΟ (Ν. 3820/2010 – ΦΕΚ 19/Α’/2010) Άρθρο 18
παρ. 1: Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Μαρόκου έναντι προηγούμενης εξαρτημένης εργασίας φορολογούνται μόνο στο Μαρόκο.
παρ. 2: Ανεξάρτητα από τις διατάξεις της παρ. 1, συντάξεις και άλλες πληρωμές που καταβάλλονται σύμφωνα με τη νομοθεσία κοινωνικής ασφάλισης της Ελλάδας, φορολογούνται και στα δύο κράτη. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτό ή από πολιτική υποδιαίρεση ή από τοπική αρχή αυτού σε ένα φυσικό πρόσωπο έναντι υπηρεσιών που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή μία πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Ωστόσο η σύνταξη αυτή φορολογείται μόνο στο Μαρόκο, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Μαρόκου.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που ασκείται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΡΩΣΙΑ (Ν. 3047/2002 – ΦΕΚ 200/Α’/2002 και Ν. 3679/2008 – ΦΕΚ 142/Α’/2008) Άρθρο 18
Τηρουμένων των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Ρωσίας σε σχέση με προηγούμενη απασχόληση φορολογούνται μόνο στη Ρωσία. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, ή από ταμείο που συστάθηκε από αυτό, σε ένα φυσικό πρόσωπο για υπηρεσίες που προσέφερε προς το Κράτος αυτό ή υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Μία τέτοια σύνταξη όμως φορολογείται μόνο στη Ρωσία, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Ρωσίας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΣΑΟΥΔΙΚΗ ΑΡΑΒΙΑ (Ν. 3821/2010 – ΦΕΚ 20/Α’/2010) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Σαουδικής Αραβίας έναντι προηγούμενης απασχόλησης φορολογούνται μόνο στη Σαουδική Αραβία. Άρθρο 19
παρ. 2α: Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή από πολιτική υποδιαίρεση ή από τοπική αρχή σε ένα φυσικό πρόσωπο για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2β: Μία τέτοια σύνταξη όμως φορολογείται μόνο στη Σαουδική Αραβία, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Σαουδικής Αραβίας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επαγγελματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή μια πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΣΕΡΒΙΑ (Ν. 3825/2010 – ΦΕΚ 28/Α’/2010) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Σερβίας έναντι προηγούμενης απασχόλησης φορολογούνται μόνο στη Σερβία. Άρθρο 19
παρ. 2(1): Οποιαδήποτε σύνταξη που καταβάλλεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού ή από ταμεία που συστάθηκαν από αυτά σε ένα φυσικό πρόσωπο για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή την υποδιαίρεση ή την αρχή, φορολογείται μόνο στην Ελλάδα.
παρ. 2(2): Μία τέτοια σύνταξη όμως φορολογείται μόνο στη Σερβία, αν το φυσικό πρόσωπο είναι κάτοικος και υπήκοος Σερβίας.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν σε σχέση με επιχειρηματική δραστηριότητα που διεξάγεται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.

ΤΥΝΗΣΙΑ (Ν. 3742/2009 – ΦΕΚ 23/Α’/2009) Άρθρο 18
Με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 19, συντάξεις και άλλες παρόμοιες αμοιβές, που καταβάλλονται σε κάτοικο Τυνησίας για προηγούμενη απασχόληση φορολογούνται μόνο στην Τυνησία. Άρθρο 19
παρ. 2α: Συντάξεις που καταβάλλονται από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, είτε απευθείας είτε κατόπιν εισφορών σε Ταμεία που έχουν συστήσει, σε ένα φυσικό πρόσωπο για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν προς το Κράτος αυτό ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού, φορολογούνται μόνο στην Ελλάδα για χρονική περίοδο που δεν υπερβαίνει τα 2 έτη. Με τη λήξη αυτής της περιόδου, οι συντάξεις αυτές φορολογούνται μόνο στην Τυνησία.
παρ. 3: Οι διατάξεις του άρθρου 18 εφαρμόζονται σε συντάξεις που καταβάλλονται για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν μέσα στα πλαίσια εμπορικής ή βιομηχανικής δραστηριότητας που ασκήθηκε από το Κράτος της Ελλάδας ή πολιτική υποδιαίρεση ή τοπική αρχή αυτού.
1 Τα έντυπα των αιτήσεων διατίθενται στον ακόλουθο σύνδεσμο http://www.gsis.gr/gsis/info/gsis_site/ddos/c_gr.html
Ο Αναπληρωτής Γενικός Γραμματέας Δημοσίων Εσόδων
Ιωάννης Μπάκας

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1235/21.10.2015 Φορολογική μεταχείριση υπεραξίας που αποκτά νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα από πώληση και επαναμίσθωση (sale and lease back) ακινήτου, μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013

Αθήνα, 21 Οκτωβρίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ: Β’

Ταχ. Δ/νση : Κ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδικας : 101 84 Αθήνα
Πληροφορίες : Μ. Χαπίδης, Ε. Καπούτσου
Τηλέφωνο : 210 – 33753Ί2
ΦΑΞ: 210 – 3375001
ΠΟΛ 1235/2015

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση υπεραξίας που αποκτά νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα από πώληση και επαναμίσθωση (sale and lease back) ακινήτου, μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013.

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 47 του ν. 4172/2013, το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις του Κεφαλαίου Γ’, του Μέρους Δεύτερου («Φόρος Εισοδήματος Φυσικών Προσώπων») του Κ.Φ.Ε., εκτός από τις περιπτώσεις όπου ορίζεται διαφορετικά στο παρόν κεφάλαιο, ενώ με τις διατάξεις της παρ. 2 του ίδιου άρθρου και νόμου ορίζεται ότι όλα τα έσοδα που αποκτούν τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες που αναφέρονται στις περιπτώσεις του άρθρου 45 θεωρούνται έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα.

2. Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται για κάθε φορολογικό έτος με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης, ο οποίος συντάσσεται σύμφωνα με το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο και τον Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (Κ.Φ.Α.Σ.), όπως ισχύει. Σε περίπτωση που η επιχείρηση εφαρμόζει Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, το κέρδος προσδιορίζεται αποκλειστικά, σύμφωνα με τον πίνακα φορολογικών αποτελεσμάτων χρήσης.

3. Επίσης, με τις διατάξεις της παρ. 28 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, η οποία προστέθηκε με την περ. 22ε’ της ΥΠΟΠΑΡ. Δ1 του άρθρου πρώτου του ν. 4254/2014 και έχει εφαρμογή, σύμφωνα με την περ. 23 της ΥΠΟΠΑΡ. Δ1 του ίδιου άρθρου και νόμου, από 1.1.2014 και μετά, ορίζεται ότι για την περίοδο μέχρι την 1η Ιανουαρίου 2015 η υπεραξία που αποκτά ένα νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα από πώληση και επαναμίσθωση (lease back) ακινήτου αναγνωρίζεται ως έσοδο σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 17, όπως αυτό υιοθετείται από την Ευρωπαϊκή Ένωση.

4. Στην εισηγητική έκθεση των πιο πάνω διατάξεων ορίζεται ότι για τη μεταβατική περίοδο μέχρι την 1η Ιανουαρίου 2015, οπότε και τίθενται σε ισχύ τα νέα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα, η υπεραξία που αποκτά ένα νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα από πώληση και επαναμίσθωση ακινήτου αναγνωρίζεται ως έσοδο σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 17, όπως αυτό υιοθετείται από την Ευρωπαϊκή Ένωση.

5. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι για την υπεραξία που αποκτά ένα νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα του άρθρου 45 του ν.4172/2013 από πώληση και επαναμίσθωση (sale and lease back) ακινήτου, για συμβάσεις που συνάφθηκαν την περίοδο από 1.1.2014 έως και 31.12.2014, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 28 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, δηλαδή αυτή θα αντιμετωπισθεί, για φορολογικούς σκοπούς, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ΔΛΠ 17. Επισημαίνεται, ότι ο χαρακτηρισμός μιας σύμβασης μίσθωσης ως χρηματοοικονομικής ή λειτουργικής γίνεται με βάση τα οριζόμενα στο άρθρο 24 του ν.4172/2013. Σε περίπτωση πρόωρης εξαγοράς του ακινήτου από τον μισθωτή ή διακοπής της σύμβασης, το εναπομείναν ποσό της υπεραξίας μεταφέρεται στα αποτελέσματα του φορολογικού έτους που έγινε η εξαγορά ή διακόπηκε η σύμβαση.
Αναφορικά με την υπεραξία που προκύπτει για συμβάσεις που συνάπτονται από την 1.1.2015 και μετά και δεδομένου ότι αφενός μεν γι’ αυτήν δεν προβλέπεται από τις διατάξεις του ν. 4172/2013 ειδική φορολογική μεταχείριση, αφετέρου δε το κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα προσδιορίζεται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του ν. 4172/2013, με βάση το λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης που συντάσσεται σύμφωνα με το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο και τον Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (Κ.Φ.Α.Σ.), νυν ν. 4308/2014, συνάγεται ότι η φορολογική μεταχείριση της εν λόγω υπεραξίας δεν διαφέρει από τη λογιστική μεταχείρισή της, όπως αυτή υπαγορεύεται από τις διατάξεις του ν. 4308/2014 (άρθρο 18 παρ. 5 και 6). Επισημαίνεται ότι για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που δυνάμει των διατάξεων της περ. ι’ της παρ. 1 του άρθρου 30 του ν. 4308/2014 αντιμετωπίζουν όλες τις συμβάσεις μίσθωσης, συμπεριλαμβανομένων και αυτών της πώλησης και επαναμίσθωσης (sale and lease back), σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία, ήτοι για τις πολύ μικρές οντότητες της περ. γ’ της παρ. 2 του άρθρου 1 του ίδιου νόμου, η εν λόγω υπεραξία αναγνωρίζεται και φορολογείται ως έσοδο από επιχειρηματική δραστηριότητα στα αποτελέσματα του έτους που προέκυψε, ελλείψει ρητής διάταξης με την οποία να ορίζεται διαφορετική φορολογική μεταχείριση.
Ακριβές αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1232/21.10.2015 Φορολογική μεταχείριση εισπραττόμενων μερισμάτων ημεδαπής μητρικής εταιρείας από αλλοδαπή θυγατρική της με έδρα σε τρίτη χώρα με την οποία υφίσταται Σ.Α.Δ.Φ.

Αθήνα, 21 Οκτωβρίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ: Β’

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες: Μ. Χαπίδης
Τηλέφωνο: 210 – 3375312
ΦΑΞ: 210 – 3375001

ΠΟΛ 1232/2015

ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση εισπραττόμενων μερισμάτων ημεδαπής μητρικής εταιρείας από αλλοδαπή θυγατρική της με έδρα σε τρίτη χώρα με την οποία υφίσταται Σ.Α.Δ.Φ.

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα.

1. Με τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013 ορίζεται μεταξύ άλλων, ότι ειδικά για τα μερίσματα που εισπράττει ημεδαπή μητρική εταιρεία από ημεδαπή ή αλλοδαπή θυγατρική της με έδρα σε άλλο κράτος – μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, όταν δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48, από το ποσό του φόρου εκπίπτει το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθώς και το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ως φόρος επί του μερίσματος.

2. Περαιτέρω με την ΠΟΛ.1039/26.1.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίσθηκε, ότι για τα μερίσματα που εισπράττει ημεδαπή μητρική εταιρεία από ημεδαπή ή αλλοδαπή θυγατρική της με έδρα σε άλλο κράτος-μέλος της Ε.Ε. όταν δεν εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 48, καθιερώνεται η μέθοδος της πίστωσης του φόρου ως τρόπος φορολογικής μεταχείρισης των εισπραττόμενων μερισμάτων. Ειδικότερα, για τα μερίσματα ή κέρδη που εισπράττει ημεδαπή μητρική εταιρεία από αλλοδαπή θυγατρική της, με έδρα σε τρίτη χώρα (εκτός Ε.Ε.), διευκρινίσθηκε, ότι από τον αναλογούντα φόρο του νομικού προσώπου εκπίπτει μόνο το ποσό του φόρου που παρακρατήθηκε ως φόρος επί του μερίσματος και όχι το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων.

3. Κατόπιν των ανωτέρω, στις περιπτώσεις που τα εισπραττόμενα μερίσματα αποκτώνται από αλλοδαπή θυγατρική εταιρεία με έδρα σε τρίτη χώρα με την οποία υφίσταται Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (Σ.Α.Δ.Φ.), τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1039/26.1.2015 εγκύκλιό μας αναφορικά με τη μη έκπτωση του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, τελούν υπό την επιφύλαξη των αναφερομένων στη σχετική Σ.Α.Δ.Φ, οι οποίες υπερισχύουν.

Επισημαίνεται ότι, σε περίπτωση που με βάση τη σχετική Σ.Α.Δ.Φ επιτρέπεται η έκπτωση του ποσού του φόρου που καταβλήθηκε ως φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, θα συμπληρώνεται από το ημεδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, ο αντίστοιχος πίνακας 3Α1β του εντύπου Ν «Δήλωση Φορολογίας Εισοδήματος Νομικών Προσώπων και Νομικών Οντοτήτων».
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Ακριβές αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1231/21.10.2015 Διευκρινίσεις ως προς την προθεσμία υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που μετασχηματίζονται με βάση τις διατάξεις του ν.2166/1993, μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013

Αθήνα, 21 Οκτωβρίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β’

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες: Ε. Πλάνη
Τηλέφωνο: 210 – 3375312
ΦΑΞ: 210 – 3375001

ΠΟΛ 1231/2015

ΘΕΜΑ: Διευκρινίσεις ως προς την προθεσμία υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που μετασχηματίζονται με βάση τις διατάξεις του ν.2166/1993, μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013.

Με αφορμή ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ. 1 και 2 του άρθρου 68 του ν.4172/2013, οι οποίες εφαρμόζονται για τα εισοδήματα που αποκτώνται και τις δαπάνες που πραγματοποιούνται, κατά περίπτωση, στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2014 και μετά, η δήλωση φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων υποβάλλεται ηλεκτρονικά μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους.

Ειδικά για το φορολογικό έτος 2014, η προθεσμία υποβολής των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων παρατάθηκε, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1130/25.6.2015 Α.Υ.Ο. (ΦΕΚ 1257Β’/25.6.2015) όπως ισχύει, μέχρι τις 31 Αυγούστου 2015.

2. Η πιο πάνω παράταση καταλαμβάνει μόνο τις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος για τις οποίες κατά το χρόνο έκδοσης της εν λόγω απόφασης, ήτοι την 25η Ιουνίου 2015, δεν είχε λήξει η προθεσμία υποβολής τους και όχι τυχόν δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος που υποβάλλονται εκπρόθεσμα.

3. Όπως είχε διευκρινισθεί με την αριθ. ΠΟΛ.1080/5.4.1994 ερμηνευτική εγκύκλιο του ν.2166/1993, η μετατρεπόμενη ή συγχωνευόμενη επιχείρηση μετά τη σύνταξη του ισολογισμού μετασχηματισμού συνεχίζει να υφίσταται ως επιχείρηση και να διενεργεί συναλλαγές επ’ ονόματι της και να εκδίδει τα προβλεπόμενα στοιχεία από τον Κ.Β.Σ. και να τα καταχωρεί στα τηρούμενα από αυτή βιβλία. Όλες όμως οι πράξεις αυτές που γίνονται μετά το χρόνο κατάρτισης του ισολογισμού μετασχηματισμού και μέχρι να ολοκληρωθεί η διαδικασία του μετασχηματισμού (σύσταση της νέας εταιρίας) θεωρούνται για φορολογικούς σκοπούς ότι διενεργούνται για λογαριασμό της νέας εταιρίας και κατά συνέπεια, αυτές θα μεταφερθούν με συγκεντρωτική εγγραφή στα βιβλία της νέας εταιρίας, αμέσως μετά τη σύστασή της.

Με την ίδια ως άνω εγκύκλιο έγινε δεκτό, ότι οι μετατρεπόμενες ή συγχωνευόμενες (απορροφούμενες) επιχειρήσεις φορολογούνται για τα τυχόν κέρδη που προκύπτουν μέχρι του χρόνου σύνταξης από μέρους τους του ισολογισμού μετασχηματισμού, ενώ τα κέρδη που θα προκύψουν από τις συναλλαγές που θα διενεργηθούν μετά το χρόνο σύνταξης του ισολογισμού μετασχηματισμού και μέχρι την ολοκλήρωσή του, φορολογούνται στο όνομα της προερχόμενης από το μετασχηματισμό εταιρίας. Προς τούτο, οι μετατρεπόμενες ή συγχωνευόμενες (απορροφούμενες) επιχειρήσεις υποχρεούνται να υποβάλλουν δήλωση φορολογίας εισοδήματος για το αποτέλεσμα που θα προκύψει με βάση τον ισολογισμό μετασχηματισμού στον αρμόδιο για τη φορολογία τους Προϊστάμενο Δ.Ο.Υ., αν πρόκειται για νομικά πρόσωπα του ν.δ. 3843/1958 εντός 4,5 μηνών από την ημερομηνία σύνταξης του ισολογισμού μετασχηματισμού και εντός 3,5 μηνών για τις προσωπικές εταιρίες και τις ατομικές επιχειρήσεις του ν.δ. 3323/1955 (αντίστοιχα άρθρα 107 και 64 του ν. 2238/1994 και νυν άρθρο 68, παρ. 2 του ν.4172/2013).

4. Περαιτέρω, με την αριθ. ΠΟΛ.1074/1.4.2015 Απόφαση της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ 574Β’/8.4.2015) ορίζεται, ότι όταν ο υπόχρεος (νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα) έχει κάνει χρήση κινήτρων αναπτυξιακών νόμων (ν.δ.1297/1972, ν.2166/1993, ν.2515/1997, κλπ.), η δήλωση φορολογίας εισοδήματος υποβάλλεται υποχρεωτικά στη Δ.Ο.Υ.

5. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω και δεδομένου ότι σε περίπτωση μετασχηματισμού επιχειρήσεων με τις ευεργετικές διατάξεις του ν.2166/1993 δεν λαμβάνει χώρα εκκαθάριση ή διάλυση των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων, συνάγεται ότι για τα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2014, ήτοι μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013, η δήλωση φορολογίας εισοδήματος των μετατρεπόμενων ή συγχωνευόμενων νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων για το χρονικό διάστημα μέχρι το χρόνο σύνταξης του ισολογισμού μετασχηματισμού υποβάλλεται χειρόγραφα στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από την ημερομηνία σύνταξης του ισολογισμού μετασχηματισμού και όχι μέσα σε ένα (1) μήνα που ισχύει σε περίπτωση διάλυσης ή λήξης της εκκαθάρισης των νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων, καθώς στις περιπτώσεις αυτές ως τέλος του φορολογικού έτους λαμβάνεται η ημερομηνία σύνταξης του ισολογισμού μετασχηματισμού.

Τέλος, επισημαίνεται ότι τα οριζόμενα στην ΠΟΛ.1130/25.6.2015 Α.Υ.Ο., περί παράτασης μέχρι τις 31.8.2015 της προθεσμίας υποβολής των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, δεν καταλαμβάνουν τις πιο πάνω δηλώσεις των μετατρεπόμενων ή συγχωνευόμενων επιχειρήσεων στις περιπτώσεις που στις 25.6.2015 είχε λήξει η εξάμηνη προθεσμία υποβολής τους.

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΙΔΟΥ

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1229/15.10.2015 Συμπλήρωση της ΠΟΛ. 1213-22/09/2015 «Φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από εκμίσθωση του δικαιώματος εκμετάλλευσης περιπτέρου»

Αθήνα, 15 Οκτωβρίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜ. ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝ. ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Α’

Ταχ. Δ/νση : Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κωδ. : 101 84 ΑΘΗΝΑ
Τηλέφωνο : 210 3375318
FAX : 210 3375001

ΠΟΛ 1229/2015

ΘΕΜΑ: Συμπλήρωση της ΠΟΛ.1213/22.9.2015 «Φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από εκμίσθωση του δικαιώματος εκμετάλλευσης περιπτέρου».

Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα κάτωθι:

1. Το εισόδημα από την εκμίσθωση του δικαιώματος εκμετάλλευσης περιπτέρου σε τρίτους αποτελεί εισόδημα από δικαιώματα του άρθρου 38 του ΚΦΕ (ν. 4172/2013), φορολογείται σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 40 του ίδιου νόμου με ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%) και όταν τα δικαιώματα εισπράττονται από φυσικό πρόσωπο που δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα σχετική με τα δικαιώματα, με την παρακράτηση αυτή του φόρου 20% εξαντλείται η φορολογική του υποχρέωση για το συγκεκριμένο εισόδημα.

2. Ο μισθωτής (ενοικιαστής) του δικαιώματος εκμετάλλευσης περιπτέρου, εμπίπτει στις διατάξεις του άρθρου 61 του ν. 4172/2013, ως ασκών επιχειρηματική δραστηριότητα και σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. γ’ της παρ. 1 του άρθρου 62 και της περ. γ’ της παρ. 1 του άρθρου 64 του ΚΦΕ (ν. 4172/2013), υποχρεούται κατά την πληρωμή του δικαιώματος να παρακρατεί φόρο είκοσι τοις εκατό (20%) από τον δικαιούχο του δικαιώματος και κάτοχο της άδειας λειτουργίας περιπτέρου.

3. Τα παραπάνω έχουν εφαρμογή από την έναρξη ισχύος του νέου ΚΦΕ (ν. 4172/2013), δηλαδή από την 1η Ιανουαρίου 2014.

Στις περιπτώσεις που κατά το φορολογικό έτος 2014, ο εκμισθωτής δεν δήλωσε στην δήλωση φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων (έντυπο Ε1) ορθώς το εισόδημα αυτό, οφείλει να υποβάλλει μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2015 τροποποιητική δήλωση στην Δ.Ο.Υ. που υπάγεται και να συμπληρώσει τον κωδικό 671-672 του Πίνακα Δ1, χωρίς να επιβληθούν από την Φορολογική Διοίκηση κυρώσεις.

4. Εάν δεν έγινε από τον μισθωτή, κατά το φορολογικό έτος 2014 η παρακράτηση που προβλέπεται από τις οικείες διατάξεις, δεν υπάρχει υποχρέωση καταβολής παρακρατούμενου φόρου με υποβολή σχετικής δήλωσης. Ομοίως, το ίδιο ισχύει και για τις πληρωμές που ήδη έγιναν μέχρι την 30/09/2015, κατά τις οποίες δεν πραγματοποιήθηκε παρακράτηση.

5. Επισημαίνεται όμως ότι, για όσες πληρωμές γίνουν από την 01/10/2015 και στο εξής, υπάρχει η υποχρέωση παρακράτησης και απόδοσης φόρου μέσα στις προθεσμίες που ορίζει ο νόμος με την παρ. 7 του άρθρ. 64 του ΚΦΕ, δηλαδή μέχρι το τέλος του δεύτερου μήνα από την ημερομηνία καταβολής του δικαιώματος. Μετά το πέρας της προθεσμίας, θα επιβάλλονται οι προβλεπόμενες από τον ΚΦΔ κυρώσεις.

ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Η ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΗ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1227/1.10.2015 Πρόσθετες διευκρινίσεις για θέματα ενδοομιλικών συναλλαγών με βάση τις διατάξεις των ν.4172/2013 και ν.4174/2013

Αθήνα, 1-10-2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
Α. Δ/ΝΣΗ ΕΛΕΓΧΩΝ
ΤΜΗΜΑ Δ΄
Β. ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄

Ταχ. Δ/νση : Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες : Α. Σιάκουλη, K. Kαρακικέ
Τηλέφωνο : 210 – 3375219, 3375312
ΦΑΞ : 210 – 3375028, 3375001

ΠΟΛ 1227/2015

ΘΕΜΑ: «Πρόσθετες διευκρινίσεις για θέματα ενδοομιλικών συναλλαγών με βάση τις διατάξεις των ν.4172/2013 και ν.4174/2013»

Με αφορμή προφορικά και γραπτά ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Σύμφωνα με το Κεφάλαιο ΣΤ΄ της ΠΟΛ.1097/9.4.2014 Απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή της με την ΠΟΛ.1144/15.5.2014 Απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, εφόσον δεν μεταβληθούν οι συνθήκες λειτουργίας του, ο φορολογούμενος μπορεί να χρησιμοποιήσει τα ίδια συγκριτικά στοιχεία που προέκυψαν από βάσεις δεδομένων/τράπεζες πληροφοριών και στα δύο (2) επόμενα φορολογικά έτη, με επικαιροποίηση των χρηματοοικονομικών δεδομένων για κάθε φορολογικό έτος.

2. Αν, για την αναζήτηση συγκριτικών στοιχείων, χρησιμοποιούνται τράπεζες πληροφοριών, η αναζήτηση θα γίνεται στις εκδόσεις που είναι διαθέσιμες κατά το διάστημα από τους δύο τελευταίους μήνες του εξεταζόμενου φορολογικού έτους και μέχρι τη λήξη της προθεσμίας υποβολής του συνοπτικού πίνακα πληροφοριών του άρθρου 21 παρ.3 του ν.4174/2013 και όχι με προγενέστερες ή μεταγενέστερες εκδόσεις.

Εφόσον ο φορολογούμενος χρησιμοποιήσει έκδοση από τις προβλεπόμενες στο προηγούμενο εδάφιο, οποιαδήποτε έρευνα της φορολογικής διοίκησης θα πραγματοποιείται με βάση την ίδια έκδοση.

Κάθε άλλη ερμηνεία που έχει δοθεί από όργανα της Φορολογικής Διοίκησης για θέματα που ρυθμίζονται με την παρούσα, παύει να ισχύει.

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜ. ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Ακριβές Αντίγραφο
Προϊστάμενος του αυτοτελούς τμήματος διοίκησης

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1223/8.10.2015 Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 8 του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013)

Αθήνα 8/10/2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜΑΤΑ Β’, Α’
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΛΕΓΧΩΝ
ΤΜΗΜΑ Η’

Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδ.: 101 84 Αθήνα
Πληροφορίες: Θ. Κακλαμάνης, Ε. Καπούτσου, Β. Δασουράς
Τηλέφωνο: 21033.75.312
ΦΑΞ: 21033.75.001

ΠΟΛ. 1223/2015

ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση των διατάξεων του άρθρου 8 του νέου Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013).

Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις του άρθρου 8 του ν.4172/2013 (ΦΕΚ Α’ 167), αναφορικά με την έννοια του φορολογικού έτους και τον χρόνο κτήσης του εισοδήματος και σας παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 8 του ν.4172/2013 καθορίζεται ότι το φορολογικό έτος ταυτίζεται με το ημερολογιακό έτος. Ειδικά για τα νομικά πρόσωπα ή τις νομικές οντότητες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία ορίζεται ότι το φορολογικό έτος μπορεί να λήγει στις 30 Ιουνίου.

Επιπλέον, καταργείται η υπερδωδεκάμηνη περίοδος, δηλαδή σε καμία περίπτωση το φορολογικό έτος δεν μπορεί να υπερβαίνει τους δώδεκα (12) μήνες, ούτε για την πρώτη χρήση. Για παράδειγμα, ημεδαπή ανώνυμη εταιρεία με έναρξη εργασιών τον Μάρτιο του έτους 201 5 μπορεί να ορίσει ότι το φορολογικό της έτος λήγει στις 30 Ιουνίου ή στις 31 Δεκεμβρίου εκάστου έτους, οπότε το πρώτο φορολογικό της έτος λήγει στις 30 Ιουνίου 2015 ή στις 31 Δεκεμβρίου 2015, αντίστοιχα. Τα ανωτέρω ισχύουν και για τα νομικά πρόσωπα ή τις νομικές οντότητες που μετασχηματίζονται με τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε. ή με ειδικές διατάξεις νόμων (ν.2166/1993, ν.δ.1297/1972, κ.λπ.). Ειδικά για τα νομικά πρόσωπα που μετασχηματίζονται με τις διατάξεις του ν.2166/1993 και δεδομένου, ότι το προερχόμενο από το μετασχηματισμό νομικό πρόσωπο υποβάλει δήλωση φορολογίας εισοδήματος για το χρονικό διάστημα από την επομένη της ημερομηνίας σύνταξης του ισολογισμού μετασχηματισμού και μετά, το οποίο δύναται να περιλαμβάνει υπερδωδεκάμηνη περίοδο, το πρώτο φορολογικό έτος των εν λόγω νομικών προσώπων που προέρχονται από το μετασχηματισμό με τις πιο πάνω ευεργετικές διατάξεις μπορεί να λήγει και σε οποιαδήποτε άλλη ημερομηνία πέραν της 30ής Ιουνίου ή της 31ης Δεκεμβρίου, αλλά σε καμία περίπτωση δεν δύναται να ξεπερνάει τους δώδεκα (12) μήνες (σχετ. το ΔΕΑΦΒ 1107932 ΕΞ 2015/7.8.2015 έγγραφό μας).

Για παράδειγμα, το πρώτο φορολογικό έτος ημεδαπής Α.Ε. που προήλθε από μετατροπή ημεδαπής Ε.Π.Ε. με βάση τις διατάξεις του ν.2166/1993, με ημερομηνία ισολογισμού μετασχηματισμού την 30.09.2015 και με ημερομηνία καταχώρησης στο Γ.Ε.ΜΗ. της απόφασης για τη σύσταση της Α.Ε. και την έγκριση του καταστατικού της την 15.07.2016, αρχίζει την 1.10.2015 και μπορεί να λήγει σε οποιαδήποτε ημερομηνία μέσα στο έτος 2016, αλλά σε κάθε περίπτωση μετά τις 15.07.2016, με την απαραίτητη προϋπόθεση ότι δεν θα ξεπερνάει τους δώδεκα (12) μήνες.

Επισημαίνεται ότι στις ατομικές επιχειρήσεις (φυσικά πρόσωπα που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα) οι οποίες τηρούν διπλογραφικά βιβλία, το φορολογικό έτος πρέπει να λήγει 31 Δεκεμβρίου εκάστου έτους, καθόσον υποχρεωτικά το φορολογικό έτος ταυτίζεται με το ημερολογιακό (σχετ. το Δ12Α 1057684 ΕΞ 2014/7.4.2014 έγγραφο).
2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου ορίζεται, όπως και με τις διατάξεις του προϊσχύσαντος Κ.Φ.Ε. (ν.2238/1994), ότι ειδικά για το νομικό πρόσωπο ή τη νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος στην ημεδαπή και ανήκει κατά ποσοστό που υπερβαίνει το πενήντα τοις εκατό (50%) σε αλλοδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, μπορεί να χρησιμοποιήσει ως φορολογικό έτος το φορολογικό έτος του αλλοδαπού νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας, ανεξάρτητα αν τηρεί απλογραφικά ή διπλογραφικά βιβλία, με τον περιορισμό ότι το φορολογικό έτος δεν θα ξεπερνά τους δώδεκα (12) μήνες. Η αλλαγή του φορολογικού έτους του ημεδαπού νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας, αντίστοιχα, δηλώνεται στη Δ.Ο.Υ. στη χωρική αρμοδιότητα της οποίας βρίσκεται η έδρα του, σύμφωνα με την αριθ.Δ6Α 1036682 ΕΞ/2014 25.2.2014 Απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, όπως ισχύει, εντός δέκα (10) ημερών από τη νέα ημερομηνία λήξης του φορολογικού έτους, με την υποβολή του εντύπου Μ3 «Δήλωση Έναρξης/Μεταβολής Εργασιών μη Φυσικού Προσώπου» (άρθρο 10 παρ. 4 Κ.Φ.Δ.).

Κατά συνέπεια, ημεδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα με φορολογικό έτος που λήγει στις 31 Δεκεμβρίου του έτους 2016 (1/01/2016 – 31/12/2016), μπορεί να χρησιμοποιήσει ως φορολογικό έτος αυτό της αλλοδαπής εταιρείας, που λήγει στις 30 Ιουνίου κάθε έτους, υποβάλλοντας στη Δ.Ο.Υ. δήλωση μεταβολής εντός δέκα (10) ημερών από τις 30/06/2016, προκειμένου να δηλώσει τη νέα ημερομηνία λήξης του φορολογικού έτους (δηλαδή την 30/06/2016). Σε περίπτωση που το φορολογικό έτος του ημεδαπού νομικού προσώπου/ νομικής οντότητας λήγει στις 30 Ιουνίου του έτους 2016 (1/07/2015 – 30/06/2016) και της αλλοδαπής εταιρείας στις 31 Δεκεμβρίου του έτους 2015, υποβάλλει στη Δ.Ο.Υ. εντός δέκα (10) ημερών από τις 31/12/2015, τη σχετική δήλωση, προκειμένου να δηλώσει τη νέα ημερομηνία λήξης του φορολογικού έτους (δηλαδή την 31/12/2015). Εξυπακούεται, ότι τα ανωτέρω ισχύουν και στην περίπτωση που το φορολογικό έτος της αλλοδαπής εταιρείας λήγει σε διαφορετική ημερομηνία πέραν της 30ής Ιουνίου ή της 31ης Δεκεμβρίου.

Διευκρινίζεται, ότι προκειμένου το ημεδαπό νομικό πρόσωπο ή η νομική οντότητα να προβεί στην αλλαγή του φορολογικού του έτους, θα πρέπει να έχει υποβάλει στη Δ.Ο.Υ. τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του προηγούμενου φορολογικού έτους.
Επισημαίνεται, ότι ημεδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, ανεξαρτήτως της συμμετοχής άλλου ημεδαπού ή αλλοδαπού νομικού προσώπου/ νομικής οντότητας στο κεφάλαιό του, δύναται να προβεί στην αλλαγή του φορολογικού του έτους, ήτοι, από 30 Ιουνίου να λήγει στις 31 Δεκεμβρίου και αντίστροφα, με την ίδια ως άνω διαδικασία.

Ακόμη, διευκρινίζεται ότι υποκατάστημα ή άλλη εγκατάσταση στην Ελλάδα αλλοδαπής επιχείρησης δύναται να χρησιμοποιήσει ως φορολογικό έτος αυτό του κεντρικού καταστήματος στην αλλοδαπή.

Δεδομένης της γενικής διατύπωσης των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 8 του ν. 4172/2013, παρέχεται η δυνατότητα ημεδαπή επιχείρηση στο κεφάλαιο της οποίας συμμετέχει άλλη ημεδαπή επιχείρηση (συνδεδεμένα πρόσωπα), βάσει των ελάχιστων ποσοστών και της σχέσης συμμετοχής που προβλέπονται από τις διατάξεις της περ. ζ’ του άρθρου 2 του ν.4172/2013, στην οποία μετέχει αλλοδαπή επιχείρηση με μεγαλύτερο του 50% ποσοστό, να χρησιμοποιήσει ως φορολογικό έτος το φορολογικό έτος της αλλοδαπής επιχείρησης που χρησιμοποιεί και η συμμετέχουσα ημεδαπή (για παράδειγμα, σε περίπτωση που αλλοδαπή επιχείρηση με φορολογικό έτος που λήγει στις 30/6 συμμετέχει με ποσοστό άνω του 50% σε ημεδαπή επιχείρηση με φορολογικό έτος που λήγει στις 31/12, τότε η συνδεδεμένη εταιρεία της ημεδαπής επιχείρησης δεν μπορεί να χρησιμοποιήσει ως φορολογικό έτος αυτό της αλλοδαπής επιχείρησης).

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 3 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι ο φόρος που επιβάλλεται, σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε., αφορά σε εισόδημα που αποκτήθηκε το αμέσως προηγούμενο φορολογικό έτος.

4. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 8 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι χρόνος κτήσης του εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξής του. Κατ’ εξαίρεση, για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττει καθυστερημένα ο δικαιούχος εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις σε φορολογικό έτος μεταγενέστερο, χρόνος απόκτησης του εν λόγω εισοδήματος θεωρείται ο χρόνος που εισπράττονται, εφόσον αναγράφονται διακεκριμένα στην ετήσια βεβαίωση αποδοχών που χορηγείται στον δικαιούχο.

Με βάση την αιτιολογική έκθεση του άρθρου 8 του ν.4172/2013, με τις πιο πάνω διατάξεις τίθεται ως γενικός κανόνας για το χρόνο κτήσης του εισοδήματος το σύστημα της δεδουλευμένης βάσης, ήτοι ο χρόνος που ο δικαιούχος απέκτησε το δικαίωμα είσπραξης του εισοδήματος, όπως άλλωστε ίσχυε και με τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν.2238/1994, εν αντιθέσει με το σύστημα της ταμειακής βάσης το οποίο εφαρμόζεται κατά ρητή διατύπωση του νόμου μόνο για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττει καθυστερημένα ο δικαιούχος εισοδήματος από μισθωτή εργασία και συντάξεις σε φορολογικό έτος μεταγενέστερο.
Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι για την υπαγωγή εισοδήματος σε φόρο απαιτείται να συντρέχουν για το εισόδημα αυτό σωρευτικά δύο προϋποθέσεις: α) να έχει καταστεί δεδουλευμένο εντός του οικείου φορολογικού έτους και β) να έχει αποκτηθεί το δικαίωμα είσπραξής του εντός του ίδιου έτους. Οι δύο αυτές προϋποθέσεις για φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2015 και μετά είναι ανάλογες με τις τιθέμενες από τα άρθρα 11 και 13 του ν.4308/2014 προϋποθέσεις σχετικά με το χρόνο έκδοσης τιμολογίου ή στοιχείου λιανικής πώλησης. Επομένως, το εισόδημα θεωρείται σε κάθε περίπτωση ότι αποκτάται στο χρόνο που υπάρχει υποχρέωση έκδοσης των προβλεπόμενων παραστατικών, καθόσον κατά το χρόνο αυτό πληρούνται και οι δύο ως άνω προϋποθέσεις. Στην περίπτωση που το σχετικό παραστατικό εκδίδεται εντός του επόμενου φορολογικού έτους, όπως προβλέπεται από τις σχετικές διατάξεις του ν.4308/2014 (μέχρι την 15η ημέρα του επόμενου μήνα), αλλά αφορά το προηγούμενο φορολογικό έτος, το σχετικό εισόδημα θεωρείται ότι έχει αποκτηθεί στο φορολογικό έτος το οποίο αφορά, δηλαδή το προηγούμενο.
Εξαίρεση από τα προαναφερόμενα αποτελεί η περίπτωση κατά την οποία έχει εκδοθεί εντός του φορολογικού έτους το προβλεπόμενο παραστατικό χωρίς ωστόσο να έχει καταστεί δεδουλευμένο το σχετικό εισόδημα (π.ρ. απόκτηση δικαιώματος λήψης υπηρεσίας όπως συμβαίνει σε γυμναστήρια, υπηρεσίες οδικής βοήθειας, κ.λπ.). Στην περίπτωση αυτή το σχετικό εισόδημα αποκτάται στο φορολογικό έτος που καθίσταται δεδουλευμένο, ήτοι στο χρόνο που παρέχονται οι σχετικές υπηρεσίες. Ομοίως, ποσά που εισπράττονται σε ένα φορολογικό έτος ως προκαταβολή δεν θεωρούνται έσοδα του φορολογικού έτους στο οποίο εισπράχθηκαν, αλλά αυτού το οποίο αφορούν και καθίστανται δεδουλευμένα.

Όταν δεν έχει αποκτηθεί δικαίωμα είσπραξης για παροχή υπηρεσίας που διαρκεί πέραν του φορολογικού έτους, διότι δεν έχει ολοκληρωθεί η παροχή του συνόλου ή μέρους της υπηρεσίας αυτής, με αποτέλεσμα να μην υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του προβλεπόμενου παραστατικού (β’ προϋπόθεση), το εισόδημα που καθίσταται λογιστικώς δεδουλευμένο δεν θεωρείται εισόδημα του φορολογικού έτους εντός του οποίου καθίσταται λογιστικώς δεδουλευμένο, αλλά του φορολογικού έτους εντός του οποίου ολοκληρώνεται το σύνολο ή μέρος της παροχής και υπάρχει υποχρέωση έκδοσης του σχετικού παραστατικού.
Τα ως άνω εφαρμόζονται και στην περίπτωση που παρέχονται υπηρεσίες στο Ελληνικό Δημόσιο και τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, δεδομένου ότι δεν προβλέπεται πλέον ως χρόνος κτήσης του εισοδήματος ο χρόνος είσπραξής του, όπως οριζόταν με τις διατάξεις της παρ. 7 του άρθρου 48 του ν.2238/1994.

Αναφορικά με το εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις, χρόνος κτήσης σε κάθε περίπτωση θεωρείται ο χρόνος, δηλαδή το φορολογικό έτος, που ο δικαιούχος απέκτησε δικαίωμα είσπραξης. Ειδικά για τις ανείσπρακτες δεδουλευμένες αποδοχές που εισπράττονται το έτος 2015 και μετά, η είσπραξη δημιουργεί την υποχρέωση υποβολής δήλωσης των αποδοχών αυτών προκειμένου να φορολογηθούν κατά το χρόνο αυτό. Σε περίπτωση που αναγράφονται διακεκριμένα στην ετήσια βεβαίωση αποδοχών που χορηγείται στον δικαιούχο, θα υπαχθούν σε φόρο με βάση τις διατάξεις του έτους που ανάγονται, μέσω της υποβολής τροποποιητικών δηλώσεων για τα έτη αυτά, χωρίς την επιβολή κυρώσεων.

Όσον αφορά στις συγκεκριμένες κατηγορίες εισοδήματος που παρατίθενται πιο κάτω, ο χρόνος απόκτησης του δικαιώματος είσπραξης για την εφαρμογή των διατάξεων του Κ.Φ.Ε. έχει ως ακολούθως:

i) Για το εισόδημα από μερίσματα ημεδαπής προέλευσης, προμερίσματα, καθώς και για προσωρινές απολήψεις κερδών, ο χρόνος λήψης της απόφασης για την έγκριση της διανομής τους από το αρμόδιο όργανο του νομικού προσώπου ή της νομικής οντότητας.
Όσον αφορά στη διανομή έκτακτων αποθεματικών που έχουν σχηματισθεί στον ισολογισμό της κλειόμενης χρήσης, με την ΠΟΛ.1042/26.1.2015 εγκύκλιό μας διευκρινίστηκε ότι η έκτακτη γενική συνέλευση των μετόχων δεν μπορεί να αποφασίσει για την εν λόγω διανομή, καθόσον η διανομή αυτή συνεπάγεται τροποποίηση του ισολογισμού που έχει εγκριθεί από την τακτική γενική συνέλευση των μετόχων. Αντίθετα, όσον αφορά στη διανομή έκτακτων αποθεματικών προηγούμενων χρήσεων με απόφαση έκτακτης γενικής συνέλευσης, χρόνος κτήσης θεωρείται ο χρόνος λήψης της απόφασης από την έκτακτη γενική συνέλευση, δεδομένου ότι η εν λόγω συνέλευση μπορεί να αποφασίσει για την πιο πάνω διανομή, καθόσον στην περίπτωση αυτή δεν πρόκειται για τροποποίηση απόφασης τακτικής γενικής συνέλευσης, η οποία αποφάσισε τη διανομή κερδών, αλλά ορίζεται τρόπος περαιτέρω διαθέσεως ήδη σχηματισθέντων αποθεματικών και μη διανεμηθέντων κερδών παρελθουσών χρήσεων ( ΝΣΚ 356/1976 γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Ν.Σ.Κ., αριθ.7/1993 ατομική γνωμοδότηση του γραφείου νομικού συμβούλου του Υπουργείου Εμπορίου). Τα ανωτέρω ισχύουν και για τις Ε.Π.Ε., δεδομένου ότι οι διατάξεις του ν.3190/1955 δεν διαφέρουν από αυτές του κ.ν.2190/1920 σε ό,τι αφορά στην έγκριση οικονομικών καταστάσεων των Ε.Π.Ε.

Όσον αφορά στις ομόρρυθμες και ετερόρρυθμες εταιρείες, τις κοινωνίες αστικού δικαίου που ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα, τις αστικές κερδοσκοπικές εταιρείες, τις συμμετοχικές ή αφανείς εταιρείες, καθώς και τις κοινοπραξίες, που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, χρόνος απόκτησης του δικαιώματος είσπραξης των διανεμόμενων κερδών (μερισμάτων), όπως αυτά προκύπτουν από τις σχετικές εγγραφές στα τηρούμενα βιβλία, θεωρείται η τελευταία ημέρα του επόμενου μήνα από την καταληκτική ημερομηνία υποβολής της εμπρόθεσμης δήλωσης φορολογίας εισοδήματός τους. Αν έχουν διενεργηθεί προσωρινές απολήψεις κερδών ή διανομή κερδών παρελθουσών χρήσεων, χρόνος κτήσης του εισοδήματος αυτού θεωρείται ο χρόνος που λαμβάνει χώρα η απόληψη ή η διανομή αυτών (πίστωση ή καταβολή). Οδηγίες σχετικά με την παρακράτηση φόρου στις προσωρινές απολήψεις κερδών έχουν δοθεί με την ΠΟΛ.1042/26.1.2015 εγκύκλιό μας. Επισημαίνεται ότι για τα ίδια πιο πάνω πρόσωπα, που τηρούν βιβλία με την απλογραφική μέθοδο, χρόνος απόκτησης του δικαιώματος είσπραξης του συνόλου των κερδών που προκύπτουν από αυτά θεωρείται η ημερομηνία στην οποία έκλεισε η διαχείριση.

Τέλος, χρόνος απόκτησης του εισοδήματος από μερίσματα αλλοδαπής προέλευσης, όταν δεν είναι ευχερής η διαπίστωση του χρόνου απόκτησης του δικαιώματος είσπραξης αυτού (π.χ. απόφαση του αρμόδιου οργάνου), θεωρείται ο χρόνος καταβολής τους στον δικαιούχο, μέσω πίστωσης του τραπεζικού του λογαριασμού ή με άλλο τρόπο.

ii) Για το εισόδημα από τόκους ημεδαπής προέλευσης που αποκτάται τόσο από φυσικά πρόσωπα όσο και από νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες, ο χρόνος κατά τον οποίο καθίστανται ληξιπρόθεσμοι και απαιτητοί. Τα ίδια εφαρμόζονται και για τους τόκους που προκύπτουν από προθεσμιακές καταθέσεις που εκτείνονται σε περισσότερα του ενός φορολογικά έτη. Για παράδειγμα, χρόνος κτήσης των τόκων προθεσμιακής κατάθεσης διάρκειας ενός έτους με έναρξη 1.10.2014 και λήξη 30.9.2015 θεωρείται η 30ή Σεπτεμβρίου 2015, ημερομηνία κατά την οποία καθίστανται ληξιπρόθεσμοι και απαιτητοί οπότε και αποκτάται το δικαίωμα είσπραξής τους.
Όσον αφορά στα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που εφαρμόζουν τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (ΔΛΠ), ισχύουν οι ειδικότερες διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 47 του ν.4172/2013, σύμφωνα με τις οποίες τα έσοδα που προκύπτουν κατά την αρχική αναγνώριση των χρηματοοικονομικών μέσων κατανέμονται ανάλογα με τη διάρκεια των αντίστοιχων μέσων σύμφωνα και με τα οριζόμενα από τα ΔΛΠ.
Ως προς το ζήτημα του χρόνου απόκτησης φορολογητέου εισοδήματος από τόκους από πιστωτικό ίδρυμα στις περιπτώσεις που εφαρμόζεται το άρθρο 150 του ν.4261/2014 και δεδομένου ότι, σύμφωνα με την διάταξη αυτή, μετά τη συμπλήρωση τριμήνου κατά το οποίο λογισθέντες τόκοι δανείων και λοιπών χορηγούμενων πιστώσεων παραμένουν ανείσπρακτοι, παύει η περαιτέρω λογιστικοποίηση τόκων (δηλαδή η λογιστική καταχώριση εσόδου από τόκους) και οι τόκοι αυτοί παρακολουθούνται μόνο εξωλογιστικά και λογιστικοποιούνται όταν και εφόσον εισπράττονται, το πιστωτικό ίδρυμα αποκτά φορολογητέο εισόδημα από τόκους όταν και εφόσον εισπράξει τους εν λόγω τόκους. Κατά συνέπεια, εφόσον, σύμφωνα με τα ανωτέρω, δεν αποκτάται εισόδημα από το πιστωτικό ίδρυμα πριν από την είσπραξη των σχετικών τόκων, δεν μπορεί να γεννηθεί υποχρέωση παρακράτησης φόρου κατά τον χρόνο της τυχόν πίστωσης των τόκων αυτών, αλλά η παρακράτηση του φόρου διενεργείται από τους υπόχρεους κατά τον χρόνο καταβολής των εν λόγω τόκων.

Για τους τόκους αλλοδαπής προέλευσης, χρόνος απόκτησης του εισοδήματος, όταν δεν είναι ευχερής η διαπίστωση του χρόνου κατά τον οποίο καθίστανται ληξιπρόθεσμοι και απαιτητοί, θεωρείται ο χρόνος καταβολής τους στον δικαιούχο, μέσω πίστωσης του τραπεζικού του λογαριασμού ή με άλλον τρόπο.
Ειδικά για τους τόκους από έντοκα γραμμάτια του Ελληνικού Δημοσίου ως χρόνος απόκτησης του δικαιώματος είσπραξης θεωρείται ο χρόνος έκδοσης των τίτλων, ενώ για τα ομόλογα του Ελληνικού Δημοσίου ο χρόνος εξαργύρωσης των τοκομεριδίων ή ο χρόνος λήξης των ομολόγων, όταν πρόκειται για ομόλογα χωρίς τοκομερίδια (ZERO COUPON).
Περαιτέρω, χρόνος απόκτησης των τόκων που επιδικάζονται με δικαστική απόφαση θεωρείται ο χρόνος έκδοσης εκτελεστής δικαστικής απόφασης.

5. Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου ορίζεται, ότι σε περίπτωση που ο φορολογούμενος (φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα) προβαίνει σε έναρξη ή παύση εργασιών ή δραστηριοτήτων στη διάρκεια του φορολογικού έτους, το πρώτο φορολογικό έτος λήγει στις 31 Δεκεμβρίου και το τελευταίο φορολογικό έτος αρχίζει την 1η Ιανουαρίου, με την επιφύλαξη του δεύτερου εδαφίου της παραγράφου 1, με τις διατάξεις του οποίου προβλέπεται ότι για νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, το πρώτο φορολογικό έτος μπορεί να λήγει στις 30 Ιουνίου. Διευκρινίζεται, ότι και στις περιπτώσεις αυτές το φορολογικό έτος δεν μπορεί να υπερβαίνει τους δώδεκα (12) μήνες.

6. Τα αναφερόμενα πιο πάνω έχουν εφαρμογή για εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά, με βάση τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 72 του ν.4172/2013.
Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς Τμήματος Διοίκησης
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1219/2.10.2015 Επιλογή προς έλεγχο δηλώσεων που υποβάλλονται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 13 έως 17 του Ν. 3296/2004 και έλεγχος αυτών

Αθήνα, 2 Οκτωβρίου 2015

(ΦΕΚ Β’ 2205/13.10.2015)

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝ. ΓΡΑΜ. ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝ. Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΠΑΡΟΧΗΣ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ
ΤΜΗΜΑ Γ’
Ταχ. Δ/νση: Χανδρή 1και Θεσσαλονίκης
Ταχ. Κώδ. :183 46
Μοσχάτο Τηλ: 210- 4802928
FAX: 210- 4802930
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΛΕΓΧΩΝ
ΤΜΗΜΑΤΑ Β’,Α’
Ταχ. Δ/νση: Καρ. Σερβίας 10
Ταχ. Κώδ. :101 84
Αθήνα
Τηλ: 210- 3375203
ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΗΣ ΔΙΑΚΥΒΕΡΝΗΣΗΣ ΚΑΙ ΑΝΘΡΩΠΙΝΟΥ ΔΥΝΑΜΙΚΟΥ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΗΣ ΔΙΑΚΥΒΕΡΝΗΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ Δ’
Χανδρή 1 και Θεσσαλονίκης
Ταχ. Κώδ.: 18346
Μοσχάτο Τηλ: 210-4802903
ΠΟΛ 1219/2015
ΘΕΜΑ: «Επιλογή προς έλεγχο δηλώσεων που υποβάλλονται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 13 έως 17 του ν. 3296/2004 και έλεγχος αυτών.

Α Π Ο Φ Α Σ Η
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ

Έχοντας υπόψη:

1. Τις διατάξεις των άρθρων 13 έως 17 του Ν. 3296/2004 όπως ισχύει (ΦΕΚ Α΄ 253).

2. Τις διατάξεις των παραγράφων 7, 8 και 9 του άρθρου 13 του Ν. 3522/2006 (ΦΕΚ Α΄276).

3. Τις διατάξεις του Π.Δ. 111/2014 (ΦΕΚ Α΄ 178) «Οργανισμός του Υπουργείου Οικονομικών».

4. Τις διατάξεις του Ν. 4174/2013 (Φ.Ε.Κ. Α΄ 170), όπως ισχύει.

5. Τις διατάξεις του Ν. 4093/2012 (Φ.Ε.Κ. Α΄ 222) − Κώδικας Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (ΚΦΑΣ), του Ν. 2238/1994 − Κ.Φ. Εισοδήματος (Φ.Ε.Κ. Α΄ 151), όπως ίσχυαν και του Ν. 2859/2000 − Κώδικας Φ.Π.Α. (Φ.Ε.Κ. Α΄ 248).

6. Τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 13 του Ν. 2601/1998 (ΦΕΚ Α΄ 81).

7. Τις διατάξεις του άρθρου 80 του Ν. 3842/2010 (ΦΕΚ Α΄ 58) όπως ισχύουν.

8. Τις αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών αριθ. Δ6Α 1131253 ΕΞ 2011/20.9.2011 (Β΄ 2111), Δ6Α 1133062 ΕΞ 2011/21.9.2011 (Β΄ 2241), Δ6Α 1159129 ΕΞ 2011/21.11.2011 (Β΄ 2739), Δ6Α 1033220 ΕΞ 2012/24.2.2012 (Β΄465), Δ6Α 1130258 ΕΞ 2012/20.9.2012 (Β΄ 2552), Δ6Α 1144678 ΕΞ 2012/19.10.2012 (Β΄ 2828), Δ6Α 1144680 ΕΞ 2012/19.10.2012 (Β΄2828), Δ6Α 1004645 ΕΞ 2013/10.1.2013 (Β΄ 22) και Δ6Α 1044519 ΕΞ 2013/12.3.2013 (Β΄ 567) περί αναστολής λειτουργίας Δ.Ο.Υ., όπως ισχύουν.

9. Τις διατάξεις της περίπτωσης 2 της υποπαραγράφου Ε.2 της παραγράφου Ε΄ του άρθρου πρώτου του Ν. 4093/2012, όπως ισχύει και την αριθ. Δ6Α 1015213 ΕΞ 2013/28.1.2013 (Φ.Ε.Κ. Β΄ 130/28.1.2013) απόφαση του Υπουργού Οικονομικών και του Υφυπουργού Οικονομικών «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων στον Γενικό Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών».

10. Την υπ’ αριθ. Δ6Α 1036682 ΕΞ/2014 25.2.2014 (Φ.Ε.Κ. Β΄ 478), όπως ισχύει, απόφαση Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών «Μεταβίβαση αρμοδιοτήτων και εξουσιοδότηση υπογραφής «Με εντολή Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων» σε όργανα της Φορολογικής Διοίκησης.

11. Την υπ’ αριθ. πράξη 20 της 25.6.2014 (Φ.Ε.Κ. 360 Υ.Ο.Δ.Δ.) «Επιλογή και διορισμός Γενικού Γραμματέα της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών».

12. Την ΠΟΛ.1162/1.7.2013 (Φ.Ε.Κ. Β΄ 1669) απόφαση του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων, όπως ισχύει.

13. Την ανάγκη καθορισμού δείγματος προς έλεγχο δηλώσεων που υποβάλλονται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 13 έως 17 του Ν. 3296/2004, καθώς και του τρόπου ελέγχου των δηλώσεων αυτών.

14. Ότι από τις διατάξεις της απόφασης αυτής δεν προκαλείται δαπάνη σε βάρος του Κρατικού Προϋπολογισμού,

αποφασίζουμε:

1. Από τις δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος οικονομικών ετών 2013 και 2014, που έχουν υποβληθεί σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 13−17 του Ν. 3296/2004 ελέγχονται ως προς τα εισοδήματα που έχουν δηλωθεί κατά τις διατάξεις αυτές οι δηλώσεις επιτηδευματιών σε ποσοστό 0,5% με βάση κατάταξη που θα προκύψει από μοριοδότηση κριτηρίων ανάλυσης κινδύνου, όπως αυτά καθορίσθηκαν στο παράρτημα που υπέβαλε η Διεύθυνση Επιχειρησιακού Σχεδιασμού, με το με αρ. πρωτ. ΔΕΣ16/31−5−2013 διαβιβαστικό έγγραφο στο Γενικό Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων και εγκρίθηκαν. Στις 15−7−2015 επικαιροποιήθηκαν τα κριτήρια από τη Γενική Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων σύμφωνα με το από 2−7−2015 υποβληθέν διαβιβαστικό του παραρτήματος αυτών.

2. Εκτός από τις δηλώσεις που ορίζονται στην προηγούμενη παράγραφο, ελέγχονται επίσης για τους ίδιους επιτηδευματίες και οι οικείες δηλώσεις Φ.Π.Α., καθώς και οι δηλώσεις λοιπών φορολογιών που τυχόν υποβλήθηκαν σύμφωνα με τις ίδιες διατάξεις του Ν. 3296/2004 και αφορούν τις ίδιες διαχειριστικές περιόδους. Για τους ίδιους επιτηδευματίες και τις ίδιες διαχειριστικές περιόδους ελέγχεται επίσης και η ορθή εφαρμογή των διατάξεων του Π.Δ. 186/1992 (Κ.Β.Σ.),του Ν. 4093/2012 (Κώδικας Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών) και του Ν. 1809/1988.

3. Για τη διενέργεια των ελέγχων που ορίζονται στις προηγούμενες παραγράφους εφαρμόζονται οι κείμενες κατά περίπτωση διατάξεις.

4. Ποσά φόρου εισοδήματος ή Φ.Π.Α. ή λοιπών φορολογιών που προκύπτουν από τις παραπάνω δηλώσεις και έχουν ήδη βεβαιωθεί ή βεβαιώνονται λόγω της υποβολής τους σύμφωνα με τις ως άνω διατάξεις του Ν. 3296/2004, συμψηφίζονται με τα αποτελέσματα βάσει των διενεργούμενων ελέγχων, επιστρεφόμενης της τυχόν αρνητικής διαφοράς.

5. Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Ακριβές Αντίγραφο
Η Προϊσταμένη του Αυτοτελούς

Αναζήτηση Άρθρων

ΠΟΛ.1217/24.9.2015 Κοινοποίηση διατάξεων του ν. 4336/2015 (ΦΕΚ Α’94) που αφορούν σε τροποποίηση του ν.4172/2013 (Κ.Φ.Ε.)

Αθήνα, 24 Σεπτεμβρίου 2015

ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ
ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ
ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΓΕΝ. ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ
ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ
ΤΜΗΜATA: A’ – Β’

Ταχ. Δ/νση : Καρ. Σερβίας 10
Τ.Κ.: 101 84 ΑΘΗΝΑ
Πληροφορίες : Δ. Παπαγιάννης, Θ. Κακλαμάνης
Τηλέφωνο : 210 3375315-7, 311-12
FAX : 210 3375001

ΠΟΛ 1217/2015

ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση διατάξεων του ν.4336/2015 (ΦΕΚ Α’94) που αφορούν σε τροποποίηση του ν.4172/2013 (Κ.Φ.Ε.).

Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις του ν.4336/2015 (ΦΕΚ Α’94) που αφορούν σε θέματα φορολογίας εισοδήματος (τροποποίηση του ν.4172/2013) και σας παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους:

ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

1. Με βάση τις διατάξεις των περιπτώσεων δ’ και ε’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του άρθρου 2 του ν.4336/2015 αντικαθίσταται το πρώτο εδάφιο της παρ.1 του άρθρου 69 του ν.4172/2013 και προστίθεται νέα παράγραφος 38 στο άρθρο 72 του ν.4172/2013 αντίστοιχα. Με τις νέες διατάξεις ορίζονται οι συντελεστές προκαταβολής φόρου εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα που αποκτούν φυσικά πρόσωπα της παρ.1 του άρθρου 69 του ν.4172/2013 ως εξής:

i) 55% για τα κέρδη που προκύπτουν στο φορολογικό έτος που αρχίζει από 1.1.2014 έως και 31.12.2014,

ii) 75% για τα κέρδη που προκύπτουν στο φορολογικό έτος που αρχίζει από 1.1.2015 έως και 31.12.2015,

iii) 100% για τα κέρδη που προκύπτουν στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από 1.1.2016 και εφεξής.

2. Με βάση τις διατάξεις της περίπτωσης η’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του άρθρου 2 του ν.4336/2015, η παράγραφος 8 του άρθρου 26 του ν.4172/2013, όπως είχε προστεθεί με την παρ.2 του άρθρου 2 του ν.4328/2015 (ΦΕΚ Α’51), καταργείται για τα εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2015 και μετά. Συνεπώς, για τα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την ημερομηνία αυτή και μετά, καταργείται η ειδική έκπτωση της δαπάνης για προβλέψεις επισφαλών απαιτήσεων του άρθρου 26 του ν.4172/2013 που προβλέπονταν για τις επιχειρήσεις επαγγελματιών πρακτόρων παιχνιδιών πρόγνωσης της εταιρείας «Οργανισμός Προγνωστικών Αγώνων Ποδοσφαίρου Α.Ε.» (Ο.Π.Α.Π. Α.Ε.).

3. Με βάση τις ίδιες ως άνω διατάξεις της περίπτωσης η’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του άρθρου 2 του ν.4336/2015, το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 6 του άρθρου 67 του ν.4172/2013, όπως είχε προστεθεί με την παρ.4 του άρθρου 2 του ν.4328/2015, καταργείται για τα εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2015 και μετά. Συνεπώς, για τα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την ημερομηνία αυτή και μετά, καταργείται η έκπτωση 2% που προβλέπονταν κατά την εφάπαξ καταβολή του οφειλόμενου φόρου (με βάση την εμπρόθεσμη αρχική ή τροποποιητική δήλωση φόρου εισοδήματος του υπόχρεου φυσικού προσώπου) μέσα στην προθεσμία της πρώτης δόσης.

4. Με βάση τις διατάξεις της περίπτωσης θ’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του άρθρου 2 του ν.4336/2015, η παράγραφος 34 του άρθρου 72 του ν.4172/2013, όπως είχε προστεθεί με την παρ.8 του άρθρου 2 του ν.4328/2015 καταργείται για εισοδήματα που αποκτήθηκαν στο φορολογικό έτος 2014. Συνεπώς, για εισοδήματα που προκύπτουν στο φορολογικό έτος 2014 από ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, η προκαταβολή φόρου εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα της παρ.1 του άρθρου 69 του ΚΦΕ, υπολογίζεται με συντελεστή 55%.

Διευκρινίζεται ότι για όσες δηλώσεις φυσικών προσώπων έχουν ήδη υποβληθεί χωρίς να έχει βεβαιωθεί το νέο ποσοστό προκαταβολής (55%), θα γίνει εκ νέου προσδιορισμός φόρου, χωρίς να απαιτείται η υποβολή τροποποιητικής δήλωσης από το φορολογούμενο.

Συγκεκριμένα, θα πραγματοποιηθεί νέα εκκαθάριση και θα εκδοθεί νέα πράξη διοικητικού προσδιορισμού φόρου από τη ΔΗΛΕΔ, που θα γίνει για λογαριασμό κάθε Δ.Ο.Υ.

Για τις περιπτώσεις αυτές, εάν η τελευταία υποβληθείσα δήλωση φορολογίας εισοδήματος (αρχική ή τροποποιητική) υποβλήθηκε εμπρόθεσμα, ως αφετηρία υπολογισμού των δόσεων λαμβάνεται η ημερομηνία της νέας εκκαθάρισης (σχετ. η Απόφαση ΓΓΔΕ – ΠΟΛ.1132/25.6.2015 και η Πράξη Νομοθετικού Περιεχομένου ΦΕΚ 84 Α / 18-07-2015).

Εάν όμως η τελευταία υποβληθείσα δήλωση φορολογίας εισοδήματος (αρχική ή τροποποιητική) υποβλήθηκε εκπρόθεσμα, ως αφετηρία υπολογισμού των δόσεων λαμβάνεται η ημερομηνία που η δήλωση θα έπρεπε να υποβληθεί. Στις περιπτώσεις αυτές, για την επιβολή των τόκων εκπρόθεσμης καταβολής δεν θα υπολογίζεται το χρονικό διάστημα μεταξύ της αρχικής και της νέας εκκαθάρισης.

Τα παραπάνω ισχύουν και για τις δηλώσεις που ενώ υποβλήθηκαν ηλεκτρονικά, οδηγήθηκαν στις Δ.Ο.Υ. για έλεγχο, για τις δηλώσεις που υποβλήθηκαν με τις διατάξεις του ν.4334/2015 (ΦΕΚ Α’80/16.7.2015) και του ν.4330/2015 (ΦΕΚ Α’59/16.6.2015) καθώς και για τις δηλώσεις που υποβλήθηκαν χειρόγραφα στις Δ.Ο.Υ. .

ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ

1. Με τις διατάξεις της περίπτωσης α’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του άρθρου 2 του ν.4336/2015 καταργείται το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 1 του άρθρου 71 του ν.4172/2013, καθώς το ποσοστό της προκαταβολής φόρου εισοδήματος, όπως αυτό διαμορφώθηκε από 80% σε 100% με τις διατάξεις της περίπτωσης α’ της παραγράφου 5 του άρθρου 1 του ν.4334/2015, δεν διαφέρει πλέον για τις τραπεζικές ημεδαπές ανώνυμες εταιρείες και τα υποκαταστήματα αλλοδαπών τραπεζών που λειτουργούν νόμιμα στην Ελλάδα σε σχέση με τα λοιπά νομικά πρόσωπα.

2. Με τις διατάξεις της περίπτωσης β’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου τροποποιείται η παράγραφος 2 του άρθρου 71 του ν.4172/2013, ώστε το ποσοστό της προκαταβολής φόρου εισοδήματος της παραγράφου 1 (100%) να ισχύει και για τα κέρδη που αποκτούν τα νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες των περιπτώσεων β’ (προσωπικές εταιρείες), γ’ (μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου στα οποία περιλαμβάνονται και τα κάθε είδους σωματεία και ιδρύματα), ε’ (κοινωνίες αστικού δικαίου, αστικές κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές εταιρείες, συμμετοχικές ή αφανείς εφόσον ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα) και στ’ μόνο για τις κοινοπραξίες των προσωπικών εταιρειών του άρθρου 45.

3. Με τις διατάξεις της περίπτωσης γ’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου τροποποιείται η παράγραφος 36 του άρθρου 72 του ν.4172/2013, όπως αυτή προστέθηκε με την περίπτωση β’ της παραγράφου 5 του άρθρου 1 του ν.4334/2015 και συγκεκριμένα, ορίζεται ότι το ποσοστό της προκαταβολής φόρου εισοδήματος για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 71 (ήτοι, κεφαλαιουχικές εταιρείες που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή, συνεταιρισμοί και ενώσεις αυτών, κοινοπραξίες, νομικές οντότητες του άρθρου 2 του Κ.Φ.Ε. πλην εκείνων που ορίζονται ρητά στην παρ.2 του άρθρου 71, τραπεζικές ημεδαπές ανώνυμες εταιρείες και τα υποκαταστήματα αλλοδαπών τραπεζών που λειτουργούν νόμιμα στην Ελλάδα) είναι εκατό τοις εκατό (100%) για τα κέρδη που προκύπτουν σε φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά. Ειδικά, για τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες που αναφέρονται στην παράγραφο 2 του άρθρου 71 (ήτοι, νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες των περ.β’, γ’, ε’ και στ’ μόνο για τις κοινοπραξίες των προσωπικών εταιρειών του άρθρου 45) το ποσοστό της προκαταβολής ορίζεται σε πενήντα πέντε τοις εκατό (55%) για τα κέρδη που προκύπτουν σε φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 έως και την 31η Δεκεμβρίου του ίδιου έτους, σε εβδομήντα πέντε τοις εκατό (75%) για τα κέρδη που προκύπτουν σε φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2015 έως και την 31η Δεκεμβρίου του ίδιου έτους. Για τα κέρδη που προκύπτουν σε φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2016 και μετά το ποσοστό της προκαταβολής που βεβαιώνεται μετά την σταδιακή αύξηση είναι 100%.

4. Με τις διατάξεις της περίπτωσης στ’.i της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου προστίθεται νέα παράγραφος 39 στο άρθρο 72 του ν.4172/2013, με την οποία τροποποιείται ο χρόνος καταβολής και ο αριθμός των δόσεων του φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων με φορολογικό έτος που αρχίζει την 1η Ιανουαρίου 2014 και λήγει την 31η Δεκεμβρίου του ίδιου έτους. Συγκεκριμένα, ορίζεται ότι η καταβολή του φόρου, σύμφωνα με το άρθρο 68 του ν.4172/2013, γίνεται σε πέντε (5) ισόποσες μηνιαίες δόσεις από τις οποίες η πρώτη καταβάλλεται μέχρι την 21η Αυγούστου 2015 και η καθεμία από τις επόμενες μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα των μηνών Σεπτεμβρίου, Οκτωβρίου, Νοεμβρίου και Δεκεμβρίου 2015.

Η ισχύς των διατάξεων της περίπτωσης αυτής αρχίζει, με βάση την περ.στ’.ii της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του άρθρου 2 του ν.4336/2015, από την επομένη ημέρα της δημοσίευσής της στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως (ήτοι, από τις 15.08.2015 και μετά) και αφορά δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος που υποβάλλονται από την ημερομηνία αυτή και μέχρι την 20η Αυγούστου 2015. Για δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος που υποβλήθηκαν μετά την 20η Αυγούστου 2015, με βάση τις μεταγενέστερες παρατάσεις που δόθηκαν με τις ΠΟΛ.1183/20.8.2015 και ΠΟΛ.1198/3.9.2015 ΑΥΟ και όσον αφορά στην καταβολή της πρώτης δόσης του φόρου εισοδήματος, ισχύουν τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1186/25.8.2015 εγκύκλιό μας και στο ΔΕΑΦΒ 1112197 ΕΞ 2015/27.08.2015 έγγραφό μας, με τα οποία έγινε δεκτό, ότι οι διατάξεις της παρ.39 του άρθρου 72 του ν.4172/2013 δεν καταλαμβάνουν τις υπόψη δηλώσεις και περαιτέρω, η καταληκτική ημερομηνία υποβολής της δήλωσης (31 Αυγούστου 2015) θα είναι και ημερομηνία καταβολής της πρώτης δόσης.

5. Με τις διατάξεις της περίπτωσης ζ’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου καταργείται η παράγραφος 1 του άρθρου 21 του ν.4321/2015, από τότε που ίσχυσε, ώστε να επανέλθουν σε ισχύ οι διατάξεις της περίπτωσης ιγ’ του άρθρου 23 του ν.4172/2013, όπως αρχικά είχαν τεθεί και αφορούσαν στη μη έκπτωση των δαπανών που καταβάλλονται προς φυσικό ή νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα που είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος μη συνεργάσιμο ή που υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 65 του ίδιου νόμου.

6. Με τις διατάξεις της περίπτωσης η’ της παραγράφου 11 της υποπαραγράφου Δ.1 της παραγράφου Δ του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου, καταργείται το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 3 του άρθρου 68 του Κ.Φ.Ε. όπως αυτό είχε προστεθεί με την παράγραφο 5 του άρθρου 2 του ν.4328/2015, για τα εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2015 και μετά. Συνεπώς, για τα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την ημερομηνία αυτή και μετά, καταργείται η έκπτωση 2% σε περίπτωση εφάπαξ καταβολής του οφειλόμενου φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων (με βάση την εμπρόθεσμη δήλωση) μέσα στην προθεσμία υποβολής της δήλωσης.

Διευκρινίζεται ότι για όσες δηλώσεις των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων έχουν ήδη υποβληθεί χωρίς να έχει βεβαιωθεί το νέο ποσοστό προκαταβολής (100%), θα γίνει εκ νέου προσδιορισμός του φόρου, χωρίς να απαιτείται η υποβολή τροποποιητικής δήλωσης από τον φορολογούμενο. Για τις περιπτώσεις αυτές, εάν η τελευταία υποβληθείσα δήλωση φορολογίας εισοδήματος (αρχική ή τροποποιητική) υποβλήθηκε εμπρόθεσμα, ως αφετηρία υπολογισμού των δόσεων λαμβάνεται η ημερομηνία της νέας εκκαθάρισης βάσει της Απόφασης ΓΓΔΕ – ΠΟΛ.1198/3.9.2015 και η πρώτη δόση καταβάλλεται ως την τελευταία εργάσιμη του μήνα εκκαθάρισης.

Εάν όμως η τελευταία υποβληθείσα δήλωση φορολογίας εισοδήματος (αρχική ή τροποποιητική) υποβλήθηκε εκπρόθεσμα, ως αφετηρία υπολογισμού των δόσεων λαμβάνεται η ημερομηνία που η δήλωση θα έπρεπε να υποβληθεί. Στις περιπτώσεις αυτές, για την επιβολή των τόκων εκπρόθεσμης καταβολής δεν θα υπολογίζεται το χρονικό διάστημα μεταξύ της αρχικής και της νέας εκκαθάρισης.

Τα παραπάνω ισχύουν και για τις δηλώσεις που ενώ υποβλήθηκαν ηλεκτρονικά, οδηγήθηκαν στις Δ.Ο.Υ. για έλεγχο, για τις δηλώσεις που υποβλήθηκαν με τις διατάξεις του ν.4334/2015 (ΦΕΚ Α’80/16.7.2015) και του ν.4330/2015 (ΦΕΚ Α’59/16.6.2015) καθώς και για τις δηλώσεις που υποβλήθηκαν χειρόγραφα στις Δ.Ο.Υ.

ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΟΥ ΑΥΤΟΤΕΛΟΥΣ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ

Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ
ΑΙΚ. ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ

Αναζήτηση Άρθρων